Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / E. Rechtsschutz

Tz. 10

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die Frage, ob die Nebenbestimmung isoliert oder nur gemeinsam mit dem Verwaltungsakt, dessen Hauptausspruch sie ergänzt, angefochten werden kann, beantwortet die Rechtsprechung danach, ob die Nebenbestimmung eine vom Hauptausspruch unabhängige selbstständige Regelung enthält. Dies bejaht der BFH nur hinsichtlich der Auflage, wenn der Hauptausspruch des Verwaltungsakts auch Wirksamkeit erlangt und fortbesteht, wenn die Auflage nicht erfüllt wird (BFH v. 25.08.1981, VII B 3/81, BStBl II 1982, 34 ff.). In diesem Fall ist die Nebenbestimmung selbstständig anfechtbar. Handelt es sich bei der Nebenbestimmung dagegen wie bei Bedingung, Befristung, Nachprüfungsvorbehalt und Vorläufigkeitsvermerk nicht um einen selbstständigen Verwaltungsakt, ist sie nicht selbstständig anfechtbar und muss der Verwaltungsakt angefochten werden, mit dem die Nebenbestimmung verbunden ist. Da diese Unterscheidung zu erheblichen Abgrenzungsproblemen führen kann, wird sie von der Literatur großteils abgelehnt; danach soll stets nur der Verwaltungsakt anfechtbar sein, von dem die Nebenbestimmung ein Nebenbestandteil ist (Seer in Tipke/Kruse, § 120 AO Rz. 27; Güroff in Gosch, § 120 AO Rz. 15 ff.). In Zweifelsfällen sollte bei der Einlegung des Einspruchs explizit zum Ausdruck gebracht werden, dass sich der Rechtsbehelf gegen den Verwaltungsakt und die Nebenbestimmung richtet.

Tz. 11

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Gegen Verwaltungsakte, die auf Nebenbestimmungen beruhen (z. B. Widerruf), kann nicht geltend gemacht werden, dass die Nebenbestimmung selbst nicht hätte ergehen dürfen, sondern lediglich, dass das den Widerruf auslösende Ereignis nicht eingetreten sei (BFH v. 03.07.2002, XI R 20/01, BStBl II 2002, 842; Güroff in Gosch, § 120 AO Rz. 17). Die Entscheidung im finanzgerichtlichen Verfahren hängt davon ab, ob ein gebundener Verwaltungsakt vorliegt (dann lediglich Änderung bzw. Aufhebung der Nebenbestimmung) oder eine Ermessensentscheidung (dann Aufhebung des gesamten Verwaltungsakts) (Seer in Tipke/Kruse, § 120 AO Rz. 27; Güroff in Gosch, § 120 AO Rz. 18).