Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / D. Feststellungsfrist (§ 181 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 bis 5 AO)

I. Allgemein

Tz. 8

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Nach § 181 Abs. 1 Satz 1 AO sind die Vorschriften über die Festsetzungsfrist auf die gesonderte Feststellung ebenfalls sinngemäß anwendbar (Feststellungsfrist). Die Dauer der Feststellungsfrist bestimmt sich nach § 169 Abs. 2 AO. Die verlängerte Feststellungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO hier setzt voraus, dass sich die Steuerverkürzung unmittelbar aus den gesondert festgestellten Besteuerungsgrundlagen ergibt (Söhn in HHSp, § 181 AO Rz. 83). Der Beginn der Feststellungsfrist richtet sich grundsätzlich nach § 170 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 AO, wobei die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Abs. 1 Satz 2 AO als Steuererklärung zu werten ist. Wird in den Fällen des § 180 Abs. 2 AO eine Erklärung zur gesonderten Feststellung ohne Aufforderung durch die Finanzbehörde (s. auch § 3 V zu § 180 Abs. 2 AO, abgedruckt § 180 AO Rz. 34) abgegeben, so gilt nach § 181 Abs. 1 Satz 3 AO § 170 Abs. 3 AO sinngemäß. Das hat zur Folge, dass die Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Erklärung abgegeben wird. Für die einheitlichen und gesonderten Feststellungen für Zwecke der Vermögensteuer nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gilt § 170 Abs. 4 AO sinngemäß.

Tz. 9

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Hinsichtlich des Ablaufs der Feststellungsfrist sind die Bestimmungen über die Ablaufhemmung nach § 171 AO zu beachten. Trotz des Ablaufs der Feststellungsfrist können unter den besonderen Voraussetzungen des § 181 Abs. 5 AO noch Feststellungsbescheide erlassen, aufgehoben oder geändert werden (s. Rz. 14 ff.).

II. Einheitswertfeststellung (§ 181 Abs. 3 und 4 AO)

Tz. 10

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Für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten (§ 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO) enthält § 181 Abs. 3 und 4 AO eine abweichende Bestimmung über den Beginn der Feststellungsfrist. Sie beginnt grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahres, auf dessen Beginn die Hauptfeststellung (§ 21 BewG), die Fortschreibung (§ 22 BewG), die Nachfeststellung (§ 23 BewG) oder die Aufhebung (§ 24 BewG) eines Einheitswertes vorzunehmen ist (§ 181 Abs. 3 Satz 1 AO). Sie beginnt nach § 181 Abs. 3 Satz 2 AO jedoch mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem eine einzureichende Erklärung zur gesonderten Feststellung des Einheitswertes eingereicht wird, sofern dieser Zeitpunkt nach dem durch § 181 Abs. 3 Satz 1 AO bezeichneten Zeitpunkt liegt. In diesen Fällen beginnt die Festsetzungsfrist jedoch spätestens mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, auf dessen Beginn die Einheitswertfeststellung vorzunehmen oder aufzuheben ist.

Tz. 11

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Wird der Beginn der Feststellungsfrist für die Feststellung des Einheitswertes wegen des Zeitpunkts der Erklärungsabgabe nach § 181 Abs. 3 Satz 2 AO hinausgeschoben, so hat dies eine entsprechende Verschiebung des Beginns der Feststellungsfrist für die gesonderte Feststellung auf einen Fortschreibungszeitpunkt zur Folge (s. die ähnliche Regelung in § 170 Abs. 4 AO).

Tz. 12

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Eine weitere Anlaufhemmung schreibt § 181 Abs. 4 AO vor, wonach die für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten geltende Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahres beginnt, auf dessen Beginn der Einheitswert erstmals steuerlich anzuwenden ist (z. B. wurden die zum Hauptfeststellungszeitpunkt 01.01.1964 festgestellten Einheitswerte des Grundbesitzes der Besteuerung erstmals zum 01.01.1974 zugrunde gelegt).

III. Wahrung der Feststellungsfrist

Tz. 13

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Eine gesonderte Feststellung sowie ihre Aufhebung oder Änderung ist rechtswidrig, wenn die Feststellungsfrist abgelaufen ist, es sei denn, es handele sich um einen Fall des § 181 Abs. 5 AO. Die Frist wird durch die wirksame Feststellung der Besteuerungsgrundlagen vor dem Ablauf der Frist gewahrt, und zwar hinsichtlich aller Feststellungsbeteiligten bereits durch die Bekanntgabe des Feststellungsbescheids gegenüber nur einem Beteiligten; die Bekanntgabe ist gegenüber den anderen Beteiligten mit unverändertem Inhalt nachzuholen, selbst wenn er inhaltlich unrichtig sein sollte (BFH v. 27.04.1993, VIII R 27/92, BStBl II 1994, 3). Die Feststellungsfrist ist auch gewahrt, wenn der Feststellungsbescheid vor Ablauf der Frist den Bereich der für die gesonderte Feststellung zuständigen Finanzbehörde verlassen hat (§ 169 Abs. 1 AO), sofern er durch Bekanntgabe wirksam wird, d. h. dem Empfänger zugeht (BFH v. 25.11.2002, GrS 2/01, BStBl II 2003, 548); ein fristwahrendes Verlassen des Bescheids kann aber nicht erwartet werden, wenn dem FA eine Feststellungserklärung erst einen Tag vor Eintritt der Feststellungsverjährung zugeht (BFH v. 25.05.2011, IX R 36/10, BStBl II 2011, 807).

IV. Feststellung trotz Ablaufs der Feststellungsfrist (§ 181 Abs. 5 AO)

Tz. 14

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Nach § 181 Abs. 5 AO muss eine gesonderte Feststellung auch nach Ablauf der Feststellungsfrist erfolgen, wenn die Feststellung für eine Steuerfestsetzung, eine Feststellung oder eine Messbetragsfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungs- oder Feststellungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten...