Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / B. Zulässigkeit der Außenprüfung

I. Allgemeines

Tz. 3

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

§ 193 AO bestimmt – wenn auch nicht abschließend (s. z. B. § 7 der V zu § 180 Abs. 2 AO, § 180 AO Rz. 34, 64 ff. und § 42f. EStG) –, in welchen Fällen eine Außenprüfung zulässig ist. Bei zusammenveranlagten Eheleuten/Lebenspartnern müssen die Prüfungsvoraussetzungen nach § 193 Abs. 1 AO oder nach § 193 Abs. 2 AO für jeden Ehegatten/Lebenspartner getrennt vorliegen (u. a. BFH v. 13.03.1987, III R 236/83, BStBl II 1987, 664). Eine Außenprüfung ist im Übrigen solange zulässig, als noch Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis bestehen (AEAO zu § 193, Nr. 4 Satz 2 m. w. N.). Sie ist unzulässig, wenn feststeht, dass ihre Ergebnisse unter keinem möglichen Gesichtspunkt ausgewertet werden können. Die Durchführung einer Außenprüfung steht im pflichtgemäßen Ermessen der Finanzbehörde. Bei ihrer Ermessensentscheidung muss die Finanzbehörde auch erwägen, ob die von ihr gewünschten Aufklärungen gerade eine Außenprüfung erfordern oder Einzelermittlungen ausreichen. Die Frage, ob eine Außenprüfung überhaupt angeordnet werden darf, ist von der Frage nach der Rechtmäßigkeit einzelner Maßnahmen im Zuge der Prüfung zu unterscheiden. Das gilt auch insoweit, als es darum geht, ob anlässlich einer Prüfung Kontrollmitteilungen gefertigt werden dürfen (BFH v. 08.04.2008, VIII R 61/06. BStBl II 2009, 579 m. w. N.). Die Zulässigkeit einer Außenprüfung findet ihre Grenze im Grundsatz der Verhältnismäßigkeit und im Willkür- und Schikaneverbot (BFH v. 28.09.2011, VIII R 8/09, BStBl II 2012, 395 m. w. N.).

Tz. 4

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Die Durchführung einer Außenprüfung setzt nicht voraus, dass für den beabsichtigten Prüfungszeitraum Steuererklärungen abgegeben oder Steuern festgesetzt worden sind oder dass tatsächlich Bücher geführt worden sind oder dass eine vollständige Prüfung des dem Prüfungszeitraum zugrunde liegenden Sachverhalts durch den Innendienst nicht erfolgen kann (BFH v. 14.07.2014, III B 8/14, BFH/NV 2014, 1880). Die Steuerbescheide für den Prüfungszeitraum müssen nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehen (Gosch in Gosch, § 193 AO Rz. 8 m. w. N.; AEAO zu § 193, Nr. 1). Da die Außenprüfung auch der Verifikation der Angaben des Stpfl. dient (s. Rz. 1), ist die Erzielung eines Mehrergebnisses nicht Voraussetzung (BFH v. 28.09.2011, VIII R 8/09, BStBl II 2012, 395 m. w. N.). Es ist nicht grundsätzlich ausgeschlossen, eine Prüfung für solche Steuern anzuordnen, für die Festsetzungsverjährung eingetreten ist oder die aus anderen Gründen nicht durchgesetzt werden können, zumal oft erst zuverlässig beurteilt werden kann, ob Verjährung eingetreten ist, wenn der Sachverhalt geklärt ist (BFH v. 28.09.2011, VIII R 8/09, BStBl II 2012, 395 m. w. N.). Eine Außenprüfung ist dagegen unzulässig, wenn mit Sicherheit – ggf. auch bei Annahme einer Steuerhinterziehung – Verjährung eingetreten ist (BFH v. 19.03.2009, IV R 26/08, BFH/NV 2010, 1405 m. w. N.). Die Außenprüfung ist schließlich auch nicht abhängig vom Verdacht einer Steuerstraftat, weil sie der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Stpfl. und nicht der Aufklärung von Steuerstraftaten oder Steuerordnungswidrigkeiten dient; das schließt nicht aus, dass die Außenprüfung zulässigerweise durchgeführt wird, um festzustellen, ob Steuern vorsätzlich oder leichtfertig verkürzt worden sind (BFH v. 19.09.2001, XI B 6/01, BStBl II 2002, 4; AEAO zu § 193, Nr. 2). Außenprüfung und Steuerstrafverfahren stehen grundsätzlich unabhängig und gleichrangig nebeneinander (BFH v. 23.01.2002, XI R 10, 11/01, BStBl II 2002, 328), auch wenn der Stpfl. von seinem Recht auf Verweigerung der Mitwirkung Gebrauch macht (AEAO zu § 193, Nr. 2 Satz 4 m. w. N.).

Tz. 5

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Ein Rechtsanspruch auf Vornahme einer Außenprüfung besteht auch im Hinblick auf ein Interesse des Stpfl. an einer verbindlichen Zusage nach § 204 AO nicht.

II. Zulässigkeit nach § 193 Abs. 1 AO

Tz. 6

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§ 193 Abs. 1 AO lässt die Außenprüfung zu bei Stpfl. i. S. des § 33 AO,

• die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten,
• die freiberuflich tätig sind, jedoch nicht bei Stpfl., die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit nach § 18 Abs. 1 Nr. 2 und 3 EStG erzielen, oder
• die unter § 147a AO fallen. Das betrifft zum einen Stpfl., bei denen die Summe der positiven Überschusseinkünfte gem. § 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG mehr als 500 000 Euro im Kalenderjahr beträgt. Die Außenprüfung ist für das Jahr, in dem die Grenze von 500 000 Euro überschritten ist und für die fünf darauf folgenden Jahre der Aufbewahrungspflicht zulässig (AEAO zu § 193, Nr. 4 Satz 4). Hat nur ein Ehegatte/Lebenspartner die Grenze überschritten, ist die Außenprüfung nur bei ihm zulässig, beim anderen ggf. nach § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO (AEAO zu § 193, Nr. 4 Satz 5 und 6).Die Prüfung dieser Personen war bisher nur unter den einschränkenden Voraussetzungen des § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO zulässig (s. Rz. 14). Diese Personen trifft nunmehr auch eine besondere Aufbewahrungspflicht der Aufzeichnungen u...