Rz. 42
Gegen eine verbindliche Zusage und gegen die Versagung einer verbindlichen Zusage ist der Einspruch gegeben. Nach erfolglosem Einspruch ist im Fall der Versagung der Zusage die Verpflichtungsklage gegeben.[1]
Rz. 43
Wird eine Zusage erteilt, die eine für den Stpfl. ungünstige Ansicht vertritt, so ist in dem Rechtsstreit nicht nur die Frage, ob eine Zusage erteilt werden musste, sondern auch der sachliche Inhalt nachzuprüfen. Allerdings hängt die Reichweite der Überprüfung im Rechtsbehelfs- oder Rechtsmittelverfahren von der möglichen Regelung der Zusage ab. Da diese nur die gegenwärtige Ansicht der Finanzverwaltung darstellt, nicht unbedingt die objektiv richtige Rechtslage[2], ist der gerichtliche Umfang der Nachprüfung beschränkt. Nachgeprüft werden kann nur, ob die Zusage den Anforderungen eines fairen rechtstaatlichen Verfahrens genügt. Dazu gehört, dass der Sachverhalt zutreffend erfasst ist und die in der Zusage enthaltene steuerliche Beurteilung in sich schlüssig und nicht evident rechtsfehlerhaft ist. Das Urteil wirkt in diesen Fällen nur wie eine verbindliche Zusage, gibt also eine in sich schlüssige und mögliche Ansicht der Finanzverwaltung wieder.[3] Dagegen enthält das Urteil, auch wenn es rechtskräftig wird, keine definitive Aussage über die objektive Richtigkeit der Beurteilung. Die Rechtskraft des Urteils verhindert also ein Abweichen in den Fällen des § 207 AO nicht.
Rz. 44
Diese eingeschränkte Überprüfung der Entscheidung der Finanzbehörde schränkt den Rechtsschutz des Stpfl. nicht unangemessen ein. Wird die Zusage mit einem dem Stpfl. nicht zusagenden Inhalt erteilt, hat er insofern Planungssicherheit, als er nun weiß, dass die Finanzbehörde seine Ansicht nicht teilt und er bei Verwirklichung des geplanten Vorhabens das Risiko einer anderslautenden Entscheidung der Finanzbehörde läuft. Ist der Stpfl. im Rechtsstreit unterlegen, ist er nach § 206 Abs. 2 AO durch das Urteil nicht gehindert, im Veranlagungsverfahren eine abweichende Ansicht zu vertreten und gegen die Bescheide Einspruch einzulegen. Da das Urteil wie eine (für ihn ungünstige) Zusage wirkt, treten auch keine über § 206 AO hinausgehenden Rechtswirkungen ein.
Rz. 45
Wird eine (unrichtige) verbindliche Zusage nicht angefochten, später aber ihre Unrichtigkeit von dem Steuerpflichtigen erkannt, stehen ihm zwei Wege offen. Der Stpfl. kann eine neue, richtige verbindliche Zusage beantragen (die jedoch nicht im Anschluss an eine Außenprüfung erfolgt und für die die §§ 204ff. AO daher nicht gelten), oder er kann nach § 130 AO die Rücknahme der unrichtigen Zusage beantragen. Ob die Zusage zurückgenommen wird, steht im Ermessen der Verwaltung; i. d. R. wird es ermessensfehlerhaft sein, dem Antrag nicht zu folgen, da durch die Rücknahme der Zusage nur eine Bindung der Verwaltung, nicht eine Bindung des Stpfl. beseitigt wird, die Verwaltung also kein berechtigtes Interesse an der Aufrechterhaltung der Zusage hat. Dies Verfahren ist gegenüber einer Klage auf Feststellung der Rechtswidrigkeit vorrangig. Einer solchen Klage würde auch das Rechtsschutzinteresse fehlen, da der Stpfl. infolge § 206 Abs. 2 AO an die Zusage nicht gebunden ist; die Zusage hat insoweit für ihn den Charakter einer Auskunft. Eine Feststellungsklage würde auf eine vom Gesetz nicht vorgesehene Klärung von Rechtsfragen außerhalb des Veranlagungsverfahrens hinauslaufen, während die Rücknahme bzw. der Widerruf der Zusage die Rechtsfragen ungeklärt lässt.
Rz. 46
Weder die Erteilung einer Zusage noch ihre Versagung, Aufhebung oder Änderung haben einen vollziehbaren Inhalt. Diese Entscheidungen kündigen nur eine zukünftige vollziehbare Regelung an, enthalten aber selbst keine vollziehbare Regelung. Vorläufiger Rechtsschutz kann daher nicht durch Aussetzung der Vollziehung, § 361 AO, gewährt werden, sondern allenfalls durch einstweilige Anordnung, § 114 FGO. Aber auch die Voraussetzungen einer einstweiligen Anordnung liegen im Regelfall nicht vor, da keine "wesentlichen Nachteile" o. Ä. drohen. Der Stpfl. kann seine Rechte immer noch im Rechtsbehelfsverfahren gegen die Steuerbescheide wahren[4] bzw. bei Bestehen eines Rechtsanspruchs auf die Zusage im Klageverfahren auf Erteilung der Zusage. Das zwischenzeitliche Risiko der steuerlichen Beurteilung muss er tragen. Eine Zusage aufgrund einer einstweiligen Anordnung würde auch das Ergebnis des Hauptverfahrens vorwegnehmen.[5]
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