Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 146b Kassen-Nachschau / 3 Pflichten des betroffenen Steuerpflichtigen

3.1 Duldung des Betretens

Rz. 10

§ 146b Abs. 1 AO normiert zunächst die Pflicht des betroffenen Stpfl., bei Vorliegen der oben dargestellten Voraussetzungen, das Betreten seiner Geschäftsgrundstücke und Geschäftsräume zu dulden. Wie oben dargestellt, gilt dies für Wohnräume des Stpfl. nur sehr eingeschränkt (Rz. 9).

Rz. 11

Zu beachten ist, dass ein Betreten keinesfalls eine allgemeine Durchsuchung ermöglicht.^[1] Als Durchsuchung ist hierbei das ziel- und zweckgerichtete Suchen staatlicher Organe nach Personen und Sachen, um etwas aufzuspüren, zu verstehen. Dies kommt weder im Rahmen des § 146b AO noch bei der Umsatzsteuer- oder der Lohnsteuer-Nachschau in Betracht. Allein im Rahmen der Steuernachschau nach § 210 AO kann eine Durchsuchung in besonderen Fällen erfolgen.^[2]

Rz. 12

Wie bei der Umsatzsteuer-Nachschau und der Lohnsteuer-Nachschau ist zudem fraglich, ob das Betreten im Rahmen der Kassen-Nachschau mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden kann. Dies wird man zu verneinen haben, da die Zwangsmittel der AO nur für Verwaltungsakte gelten, das Betreten aber ein tatsächliches Verwaltungshandeln darstellt. Den reinen Akt des Betretens kann die Finanzverwaltung damit nicht mit Zwangsmitteln durchsetzen.^[3] Allerdings könnte es naheliegen, dass bei einer Weigerung eine Feststellung gegeben ist, die nach § 146b Abs. 3 AO den Übergang zu einer Außenprüfung rechtfertigt. Das könnte aber insofern problematisch sein, als in § 146b Abs. 3 S. 1 AO davon die Rede ist, dass es sich um Feststellungen handelt, die bei der Kassen-Nachschau getroffen wurden. Diese Nachschau hat aber im eigentlichen Sinne noch nicht begonnen, da ein Betreten durch den Stpfl. verweigert wurde. Allerdings scheint eine solche sehr nah am Wortlaut der Bestimmung angelehnte Auslegung zu eng. Vielmehr wird man davon auszugehen haben, dass die Kassen-Nachschau bereits mit dem Erscheinen des betrauten Amtsträgers begonnen hat. Wird sodann das Betreten verweigert, kann dies eine Feststellung sein, die einen Übergang zu einer Außenprüfung rechtfertigen kann. Maßgeblich sind hierbei die Umstände im jeweiligen Einzelfall. Nach dem Übergang zu einer Außenprüfung stehen der Finanzverwaltung dann die üblichen Zwangsmittel zur Verfügung.

[1] AEAO zu § 146b AO Nr. 3 Satz 4.

[2] Wöhner, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 210 AO Rz. 22.

[3] A.A. wohl Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146b AO Rz. 36.

3.2 Vorlage von Unterlagen und Erteilung von Auskünften

Rz. 13

Als weitere Pflicht des Stpfl., der von einer Kassen-Nachschau betroffen ist, normiert § 146b Abs. 2 AO eine Vorlagepflicht für Aufzeichnungen, Bücher sowie für die Kassenführung erhebliche sonstige Organisationsunterlagen über die der Kassen-Nachschau unterliegenden Sachverhalte und Zeiträume.^[1] Ferner ist der Stpfl. zur Auskunftserteilung verpflichtet, wenn dies für die Ermittlung der Erheblichkeit der Vorgänge für die Besteuerung erforderlich ist. Liegen diese Aufzeichnungen in digitaler Form vor, darf der Amtsträger diese nach § 146b Abs. 2 S. 2 AO einsehen, die Übermittlung in digitaler Form anfordern oder die Buchungen auf einem maschinell auswertbaren Datenträger anfordern. Die Unterlagen dürfen auch gescannt oder fotografiert werden.^[2]

Rz. 13a

Gegenstand der Mitwirkungspflicht im Rahmen der Kassen-Nachschau ist in jedem Fall, dass es geduldet werden muss, wenn durch den betrauten Amtsträger die Kassensturzfähigkeit überprüft wird.^[3] Auch hierbei gilt allerdings der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit.^[4]

Nicht Gegenstand der Kassen-Nachschau sind hingegen Testkäufe.^[5] Testkäufe können aber eingesetzt werden, um etwa zu prüfen, ob im Einzelfall eine Kassen-Nachschau angeordnet werden soll.^[6]

Rz. 14

Da es sich bei der Nachschau nicht um eine Außenprüfung handelt, kann das FA sein Auskunfts- oder Vorlageersuchen nicht durch ein Verzögerungsgeld nach § 146 Abs. 2c AO durchsetzen.^[7] Dies geht erst nach einem Übergang zu einer Außenprüfung.^[8] Allerdings wird man davon auszugehen haben, dass das Ersuchen der Finanzverwaltung ein Verwaltungsakt ist, sodass die Anwendung von Zwangsmitteln^[9] in Betracht kommt.^[10]

[1] Im Einzelnen auch AEAO zu § 146b Nr. 5 und 6.

[2] AEAO zu § 146b AO Nr. 6 Satz 1; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146b AO Rz. 29.

[3] Märtens, in Gosch, AO/FGO, § 146b AO Rz. 20; Bieschick, Die Kassen-Nachschau, DB 2018, 2390, 2395; AEAO zu § 146b AO Nr. 1 Satz 3; Mittelhammer, in Zugmaier/Nöcker, AO, § 146b AO Rz. 28.

[4] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146b AO Rz. 28.

[5] Bieschick, Die Kassen-Nachschau, DB 2018, 2390, 2396.

[6] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146b AO Rz. 15.

[7] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146b AO Rz. 36; Klein/Rätke, AO, 16. Aufl. 2022, § 146b Rz. 15.

[8] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 146b AO Rz. 26.

[9] Vgl. §§ 328ff. AO.

[10] So zur Umsatzsteuer-Nachschau Kemper, in Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, § 27b UStG Rz. 28f.

3.3 Kostentragung

Rz. 15

Die im Zusammenhang mit der Kassen-Nachschau entstehenden Kosten hat im vollen Umfang der Stpfl. zu tragen. Dies bestimmt § 146b Abs. 2 S. 3 AO ausdrücklich. Allerdings darf die Finanzverwaltung dem betroffenen Stpfl. ihre Kosten für ...