Frotscher/Geurts, EStG § 13 Einkünfte aus Land- und Fors ... / 10.4 Nießbrauchsverhältnisse

10.4.1 Allgemeines

Rz. 469

Bei einem Nießbrauch an einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb ist zu unterscheiden zwischen dem Unternehmens- und dem Ertragsnießbrauch. Der Unternehmensnießbrauch führt dazu, dass die laufenden land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte dem Nießbraucher zuzurechnen sind. Demgegenüber berührt der Ertragsnießbrauch die Einkünftezurechnung nicht. Insoweit liegt ein schuldrechtlicher Gewinnauszahlungsanspruch vor, dem steuerlich keine Wirkungen zukommen.^[1] Hinsichtlich der ausgezahlten Gewinnanteile gilt § 12 Nr. 2 EStG. Beim Empfänger liegen keine Einkünfte vor.

Rz. 470

Zu differenzieren im Rahmen des Unternehmensnießbrauchs ist zwischen dem Vorbehalts-, Zuwendungs- und Vermächtnisnießbrauch.^[2] Dem Vermächtnisnießbrauch ähnlich ist das Verwaltungs- und Nutznießungsrecht nach § 14 HöfeO.

Rz. 471 einstweilen frei

Rz. 472

Durch die Bestellung des Nießbrauchs entstehen zwei land- und forstwirtschaftliche Betriebe, d. h. ein ruhender Betrieb des nießbrauchsverpflichteten Eigentümers und ein wirtschaftender Betrieb des Nießbrauchsberechtigten.^[3] Der nießbrauchsverpflichtete Eigentümer bleibt solange Inhaber des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs, wie er nicht dessen Aufgabe erklärt.^[4]

Rz. 473 und 474 einstweilen frei

[1] BFH v. 28.11.1974, I R 232/72, BStBl II 1975, 498.

[2] BMF v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl I 2013, 1184.

[3] BFH v. 8.5.2019, VI R 26/17, BFH/NV 2019, 1272; Böttcher/Ferstl, NWB 2020, 717.

[4] BFH v. 26.2.1987, IV R 325/84, BStBl II 1987, 772.

10.4.2 Zuwendungsnießbrauch

Rz. 475

Ist der Zuwendungsnießbrauch an dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb entgeltlich bestellt worden, werden die im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb erwirtschafteten Einkünfte dem Nießbrauchsberechtigten als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zugerechnet. Das laufende Nießbrauchsentgelt führt bei ihm zu Betriebsausgaben. Der Nießbrauchsverpflichtete erzielt hinsichtlich des Nutzungsentgelts Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Befugnis zur Abschreibung hinsichtlich der vorhandenen abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens steht ihm ebenfalls zu. Insoweit hat er auch die entsprechenden Veräußerungs- und Entnahmegewinne zu versteuern.

Rz. 476

Bei einem unentgeltlich bestellten Zuwendungsnießbrauch erzielt der Nießbrauchsberechtigte die laufenden Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Zu versteuern im Rahmen der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sind vom Nießbrauchsverpflichteten Veräußerungs- und Entnahmegewinne hinsichtlich der ihm zuzurechnenden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens.

Rz. 477

Beim Vermächtnisnießbrauch gelten die gleichen Grundsätze wie beim Zuwendungsnießbrauch.

10.4.3 Vorbehaltsnießbrauch

Rz. 478

Der Vorbehaltsnießbrauch wird unentgeltlich bestellt. Die Übertragung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs unter Vorbehaltsnießbrauch führt zur Anwendung von § 6 Abs. 3 EStG.^[1] Die Grundsätze zur unentgeltlichen Übertragung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs unter Nießbrauchsvorbehalt gelten auch für die Übertragung eines Verpachtungsbetriebs mit der Folge, dass drei Betriebe entstehen, nämlich ein ruhender in der Hand des nunmehrigen Eigentümers und Nießbrauchsverpflichteten sowie ein ruhender in der Hand des Nießbrauchsberechtigten und bisherigen Eigentümers und ein wirtschaftender in der Hand des Pächters.^[2] Der Nießbrauchsberechtigte erzielt aus der ihm zustehenden Bewirtschaftung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Er ist auch berechtigt, Abschreibungen hinsichtlich der Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens vorzunehmen, deren Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten er vor Eigentumsübertragung getragen hat. Übernimmt der Nießbrauchsberechtigte außergewöhnliche Aufwendungen, zu denen er nach § 1043 BGB nicht verpflichtet ist, gilt grundsätzlich § 12 Nr. 2 EStG. Als Betriebsausgaben abziehbar sind die Aufwendungen allerdings dann, wenn sich der Nießbrauchsberechtigte zu deren Übernahme vertraglich verpflichtet hat.^[3] Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt auch der Nießbrauchsverpflichtete. Er hat die Veräußerungs- und Entnahmegewinne hinsichtlich der ihm zuzurechnenden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens zu versteuern.

[1] BFH v. 8.5.2019, VI R 26/17,BFH/NV 2019, 1272; Viskorf/Wegener, ZEV 2020, 85; Kotzenberg/Riedel, DStR 2020, 13.

[2] BFH v. 8.5.2019, VI R 26/17, BFH/NV 2019, 1272.

[3] BFH v. 24.6.2009, IV R 20/07, BFH/NV 2010, 20.

10.4.4 Rheinische Hofübergabe

Rz. 479

Ein Sonderfall des Vorbehaltsnießbrauchs ist die "Rheinische Hofübergabe". Hierunter ist die Übertragung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs unter Vorbehaltsnießbrauch zu verstehen, wobei dessen Bewirtschaftung dem Übernehmer z. B. aufgrund eines Pachtvertrags oder eines Wirtschaftsüberlassungsvertrags überlassen wird. Da stille Reserven nur vom Eigentümer realisiert werden können, steht dem verpachtenden Nießbrauchsberechtigten kein Verpächterwahlrecht zu.^[1] Hinsichtlich der Berechtigung zur Vornahme von Abschreibungen ist zu differenzieren. Sie liegt beim verpachtenden Nießbrauchs...