Rz. 44

Die Verschmelzung ist sowohl auf einen bereits bestehenden übernehmenden Rechtsträger (Verschmelzung durch Aufnahme) als auch auf einen erst im Rahmen der Verschmelzung entstehenden übernehmenden Rechtsträger (Verschmelzung durch Neugründung) möglich.

 

Rz. 45

Bei einer Verschmelzung durch Aufnahme erhalten die Gesellschafter der untergehenden übertragenden Körperschaft Anteile an der übernehmenden Personengesellschaft. Waren sie bisher noch nicht an der übernehmenden Personengesellschaft beteiligt, treten sie dieser als neue Gesellschafter bei. Anderenfalls wird ihr Gesellschaftsanteil aufgestockt. Der Wertansatz nach § 4 Abs. 1 S. 1 UmwStG ist in der Gesamthandsbilanz und den Ergänzungsbilanzen so darzustellen, dass die Wertverhältnisse zwischen den Altgesellschaftern der übernehmenden Personengesellschaft und den neu beitretenden oder ihre Beteiligung verstärkenden Gesellschaftern unter Einbeziehung der stillen Reserven zutreffend dargestellt werden. Maßgebend sind die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Eintragung der Verschmelzung.

 

Rz. 46

§ 4 UmwStG enthält keine ausdrückliche Regelung zur Aufstellung einer steuerlichen Übernahmebilanz. § 4 Abs. 1 UmwStG verpflichtet den übernehmenden Rechtsträger grundsätzlich nicht dazu, auf den steuerlichen Übertragungsstichtag eine Übernahmebilanz zu erstellen. Nach § 4 Abs. 1 S. 1 UmwStG hat der übernehmende Rechtsträger nur die übergegangenen Wirtschaftsgüter mit den in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft enthaltenen Werten zu übernehmen.[1] Wird der übernehmende Rechtsträger neu gegründet, ist dessen Eröffnungsbilanz gleichzeitig auch die Übernahmebilanz.[2] Soll der Gewinn der neu gegründeten Personengesellschaft nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt werden, findet der Übergang zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG im Anschluss an die Verschmelzung statt.[3] Hat der übernehmende Rechtsträger bereits vor der Verschmelzung bestanden, ist die Erstellung einer besonderen Übernahmebilanz ebenfalls nicht erforderlich. Vielmehr stellt der Vermögensübergang bei dem übernehmenden Rechtsträger einen laufenden Geschäftsvorfall dar.[4] Dargestellt wird der Vermögenszugang im nächsten Jahresabschluss. Eine Übernahmebilanz liegt jedoch dann vor, wenn der steuerliche Übertragungsstichtag mit dem Schluss des Wirtschaftsjahrs des übernehmenden Rechtsträgers, also dem Bilanzstichtag, zusammenfällt.[5] Die dann aufzustellende Schlussbilanz ist identisch mit der Übernahmebilanz.

 

Rz. 47

Bei der Verschmelzung durch Aufnahme ist grundsätzlich eine steuerliche Übernahmebilanz erforderlich, wenn der übernehmende Rechtsträger bis zum steuerlichen Übertragungsstichtag den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt hat.[6] Die anlässlich des Übergangs erforderliche Korrekturrechnung bezieht sich ausschließlich auf die Vermögenspositionen des übernehmenden Rechtsträgers, da die übertragende Körperschaft ihr übergehendes Vermögen nach Bilanzierungsgrundsätzen ermittelt hat. Der jeweilige Übergangsgewinn i. S. d. R 4.6 EStR ist nicht Teil des Übernahmeergebnisses. Zugerechnet wird er nur den Altgesellschaftern der übernehmenden Personengesellschaft.[7] Wechselt die übernehmende Personengesellschaft sofort zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zurück, scheidet eine Verteilung des Übergangsgewinns nach R 4.6 Abs. 1 S. 4 EStR aus.[8] Bei einer Verschmelzung durch Neugründung ist eine steuerliche Eröffnungs- bzw. Übernahmebilanz auch dann notwendig, wenn der übernehmende Rechtsträger seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln will. Der Übergang vom Betriebsvermögensvergleich zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG erfolgt im Anschluss an die Verschmelzung auf der Ebene des übernehmenden Rechtsträgers.

 

Rz. 48

Der Übertragungsgewinn bzw. -verlust ist ein Geschäftsvorfall des Wirtschaftsjahrs, in das der steuerliche Übertragungsstichtag fällt. Handelt es sich bei dem steuerlichen Übertragungsstichtag gleichzeitig um den Bilanzstichtag, stellt das Übernahmeergebnis bei einem neu gegründeten übernehmenden Rechtsträger den einzigen Geschäftsvorfall des Gründungsjahrs dar

[2] Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 4 UmwStG Rz. 7; Bohnhardt, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 4 UmwStG Rz. 42; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 04.03.
[3] van Lishaut, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, Umwandlungssteuergesetz, 3. Aufl. 2019, § 4 UmwStG Rz. 15.
[4] Bohnhardt, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 4 UmwStG Rz. 42; van Lishaut, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, Umwandlungssteuergesetz, 3. Aufl. 2019, § 4 UmwStG Rz. 13; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 04.03.
[5] Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 4 UmwStG Rz. 7; Bohnhardt, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 4 UmwStG Rz. 42.
[6] van Lishaut, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, Umwandlun...

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