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Bei der Bewertung nach § 163 BewG wird der Wert des Wirtschaftsteils aus der Summe der für die einzelnen Nutzungen ermittelten Wirtschaftswerte gebildet.[1]§ 165 Abs. 2 BewG bestimmt, dass der für den Wirtschaftsteil anzusetzende Wert nicht niedriger als der nach § 164 BewG ermittelte Mindestwert sein darf.

Nach § 165 Abs. 3 BewG kann der Steuerpflichtige nachweisen, dass der gemeine Wert des Wirtschaftsteils niedriger als der nach den Absätzen 1 und 2 ermittelte Wert ist. Dieser Nachweis kann nur für den Wirtschaftsteil als Ganzes, nicht für einzelne nach § 163 BewG ermittelten Wirtschaftswerte geführt werden.

Nach dem letzten Satzteil des § 165 Abs. 3 BewG, der erst auf die Beschlussempfehlung des Finanzausschusses in den Gesetzestext aufgenommenen wurde, ist § 166 BewG bei der Ermittlung des gemeinen Werts zu beachten. Dies soll gewährleisten, dass der gemeine Wert "zur Gleichbehandlung mit dem Betriebsvermögen im Liquidationswert seine unterste Grenze findet" (Bericht des Finanzausschusses, BT-Drs. 16/11107, 20). Aus der Verweisung auf § 166 BewG folgt zugleich, dass der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts nicht durch ein Einzelertragswertverfahren für den Wirtschaftsteil erbracht werden kann, da dies den Grundsätzen für die Ermittlung des Liquidationswerts widerspräche.[2]

Den Steuerpflichtigen trifft nach § 165 Abs. 3 BewG keine bloße Darlegungs-, sondern eine Nachweislast. Nach R B 165 Abs. 4 S. 2 ErbStR 2019 ist dieser Nachweis regelmäßig durch ein Gutachten eines Sachverständigen für Bewertungen in der Landwirtschaft zu führen. Wird dieses Gutachten – z. B. wegen methodischer Mängel oder unzutreffender Wertansätze – vom FA nicht anerkannt, kann es ohne Einholung eines Gegengutachtens zurückgewiesen werden.[3]

 

Kosten eines Sachverständigengutachtens als Nachlassverbindlichkeit abzugsfähig

Die Aufwendungen für die Erstellung eines Sachverständigengutachtens zum Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts eines zum Nachlass gehörenden Grundstücks nach § 198 BewG sind als Nachlassverbindlichkeit abzugsfähig, wenn sie in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit dem Erwerb von Todes wegen anfallen.[4] Für Aufwendungen zum Nachweis des niedrigeren Verkehrswerts nach § 165 BewG muss das Gleiche gelten. Entgegen der Auffassung der FinVerw[5] handelt es sich auch bei ihnen nicht um Rechtsverfolgungskosten zur Abwehr der von dem Erwerber zu entrichtenden Erbschaftsteuer, die dem Abzugsverbot nach § 10 Abs. 8 ErbStG unterliegen.

Da von dem Verkehrswert der aktiven Wirtschaftsgüter die damit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Verbindlichkeiten abzuziehen sind, kann ggf. ein negativer Wert des Wirtschaftsteils in den Grundbesitzwert einfließen.[6] Aus der Funktion als unterster Grenze folgt, dass der gemeine Wert nicht mit dem Liquidationswert gleichgesetzt werden kann. Bei einer Ableitung des gemeinen Werts aus der Summe der Werte der einzelnen Wirtschaftsgüter kommt ein Liquidationskostenabschlag daher nur dann in Betracht, wenn der Betrieb nicht fortgeführt werden soll.

[2] R B 165 Abs. 3 S. 2 ErbStR 2019.
[3] R B 165 Abs. 4 S. 3 und 4 ErbStR 2019.
[5] H E 10.7 ”Steuerberatungskosten und Rechtsberatungskosten im Rahmen des Besteuerungs- und Wertfeststellungsverfahrens” ErbStH.
[6] R B 165 Abs. 4 S. 5 ErbStR 2019.

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