Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.2 Gewinn aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts

Tz. 315

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Ziel des § 12 Abs 1 KStG ist die Sicherstellung der Erfassung der in den WG enthaltenen stillen Reserven. Der Zweck der St-Entstrickung ist jedoch keine reine "Vermögenszuwachsbesteuerung", wie zB § 6 AStG aF (s Urt des BFH v 28.02.1990, BStBl II 1990, 615), sondern vielmehr die zwischenstaatliche Abgrenzung von Besteuerungsrechten. Sofern § 12 Abs 1 KStG auf einen "Gewinn" aus der Veräußerung oder Nutzung abstellt, ist der Begriff Gewinn als Saldo zwischen fiktivem Veräußerungspreis abz Bw bzw fiktivem Nutzungsentgelt abz Kosten zu verstehen. Es sind daher auch die Fälle erfasst, in denen der Wert eines WG nachhaltig gesunken ist und insoweit ein Verlust realisiert wird.

Tz. 316

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Unbeachtlich ist uE, ob der Gewinn stpfl oder stfrei (zB wegen § 8b KStG) ist.

3.2.2.1 Besteuerungsrecht an einem Wirtschaftsgut

Tz. 317

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Das dt Besteuerungsrecht muss hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder Nutzung eines WG bestehen. Eine St-Entstrickung kann nur bezogen auf WG eintreten. Dabei ist der Tatbestand objektbezogen (Besteuerungsrecht an einem WG) und subjektbezogen (Besteuerungsrecht bei der Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse) ausgestaltet.

Tz. 318

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Im Weiteren ist zwischen der Entstrickung von einzelnen WG und Sachgesamtheiten (zB bei Verlegung des Betriebs oder Teilbetriebs ins Ausl) zu unterscheiden (s BT-Drs 16/2710, 30).

Bedeutung hat diese Unterscheidung ua für die Bewertung mit dem gW, da sich bei der Entstrickung von Sachgesamtheiten die Bewertung auf die Sachgesamtheit bezieht. Dh es ist, zB bei einer Betriebsverlegung ins Ausl, der gW des Betriebs zu ermitteln und nicht die gW der WG des Betriebs. Als problematisch erweist sich die in diesem Zusammenhang idR erforderliche Aufteilung des gW des Betriebs auf die einzelnen WG des Betriebs, wenn der gW des Betriebs unter der Summe der Tw der einzelnen WG liegt; zur Bewertung s Tz 368ff.

Daneben hat die Unterscheidung auch Bedeutung für die Anwendung des § 4g und § 36 Abs 5 EStG. ZB setzt § 36 Abs 5 EStG eine (Teil-)Betriebsaufgabe iSd § 16 Abs 3a EStG voraus.

Tz. 319

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Ausgehend von dem mit der St-Entstrickung verfolgten Ziel der zwischenstaatlichen Abgrenzung von Besteuerungsrechten sollte der Begriff WG in diesem Zusammenhang weit verstanden werden. Hierzu zählen sämtliche aktiven und passiven WG – einschl Rückstellungen, Wertberichtigungen etc (zum WG-Begriff s Heinicke, in Schmidt, 36 Aufl, § 4 EStG Rn 102 sowie Wacker, in Schmidt, 36 Aufl, § 16 EStG Rn 313).

Tz. 320

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

§ 12 Abs 1 KStG erfasst auch nicht bilanzierte selbstgeschaffene immaterielle WG sowie einen originären Geschäfts- oder Firmenwert. Der Geschäfts- oder Firmenwert ist Ausdruck der Gewinnchancen eines Unternehmens, soweit diese nicht in einzelnen WG verkörpert sind, sondern durch den Betrieb des lebenden Unternehmens gewährleistet erscheinen (s Urt des BFH v 14.01.1998, BFH/NV 1998, 1160). Er ist daher unmittelbar mit dem Betrieb als solchem verwoben, so dass er grds nicht isoliert veräußert werden kann (s Urt des BFH v 24.11.1982, BStBl II 1983, 113, und v 14.01.1998, BFH/NV 1998, 1160). Danach kann es zur Entstrickung eines Geschäfts- oder Firmenwerts regelmäßig nur iR einer Betriebsverlegung ins Ausl kommen.

Tz. 321

Stand: EL 90 – ET: 06/2017

Für die Fälle der St-Entstrickung ist jedoch die fehlende Möglichkeit der isolierten Übertragung des Geschäfts- oder Firmenwerts von dem Fall zu unterscheiden, in denen ein ausl Betriebsteil Aufgaben oder Funktionen von einem inl Betriebsteil übernimmt und es hierbei zu einer unternehmensinternen Verlagerung von geschäftswertbildenden Faktoren (zB eine besonders qualifizierte Arbeitnehmerschaft, eine spezielle betriebliche Organisation etc) auf den ausl Betriebsteil kommt. Ein von dem inl Betriebsteil verkörperter originärer Geschäfts- oder Firmenwert folgt dann den geschäftswertbildenden Faktoren und ist insoweit dem beweglichen BV einer ausl BetrSt zuzuordnen (s OECD-MK 2014 zu Art 13 Rn 24). Diese Situation ist mit der Funktionsverlagerung zwischen verbundenen Unternehmen iSd § 1 AStG vergleichbar. § 12 Abs 1 KStG erfasst daher auch die Fälle der Funktionsverlagerung im grenzüberschreitenden Einheitsunternehmen (zum Begriff s Eisele, Grenzüberschreitende Funktionsverlagerung, 129ff), soweit es zur Verlagerung geschäftswertbildender Faktoren kommt.

Tz. 322

Stand: EL 90 – ET: 06/2017

Entspr der Auff des BFH können Geschäftsbeziehungen eines Unternehmens als immaterielle WG zu beurteilen sein, so dass zB bei der Übernahme von Vertriebsfunktionen durch einen ausl Betriebsteil auch außerhalb einer Betriebs- oder Teilbetriebsverlegung ein Kundenstamm übergehen kann (zB s Urt des BFH v 20.08.1986, BFH/NV 1987, 471).

Tz. 323

Stand: EL 90 – ET: 06/2017

Inwiefern Geschäftschancen als WG zu beurteilen sein können, ist derzeit nicht abschl geklärt. In Betracht kommen grds eine Qualifizierung als (selbständiges) immaterielles WG oder als (nichtselbst...