BFH Urteil vom 06.12.1978 - VII R 98/77

Leitsatz (amtlich)

1. Beantragt ein Beteiligter gegen einen Vorbescheid mündliche Verhandlung, so kann er im darauffolgenden Verfahren auf mündliche Verhandlung verzichten.

2. Ist über das Vermögen eines Steuerbevollmächtigten Konkurs eröffnet worden, so kann seine Bestellung im Regelfall widerrufen werden, ohne daß eine konkrete Gefährdung möglicher Auftraggeber oder des Steueraufkommens vorliegen muß.

2. Ist im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren über eine Ermessensentscheidung der Verwaltung der Anspruch des Steuerpflichtigen auf rechtliches Gehör verletzt worden, so kann eine entsprechende Rüge im finanzgerichtlichen Verfahren nur Erfolg haben, wenn der Steuerpflichtige auch darlegt, daß die außergerichtliche Rechtsbehelfsentscheidung möglicherweise anders ausgefallen wäre, wenn ihm Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben worden wäre.

Normenkette

FGO § 90 Abs. 2-3; StBerG a.F. § 14 Abs. 2 Nr. 2; StBerG n.F. § 46 Abs. 3 Nr. 2; AO 1977 §§ 91, 365

Gründe

Mit seiner Revision rügt der Kläger Verletzung formellen und materiellen Rechts. Er führt im wesentlichen folgendes aus:

Entgegen der Auffassung des FG habe der MdF keineswegs in seiner Beschwerdeentscheidung vom 7. Februar 1977 neue und eigene Erwägungen zur Zweckmäßigkeit und Billigkeit angestellt. Wiederum sei nichts ersichtlich, was an ein an Zweckmäßigkeit und Billigkeit orientiertes Abwägen erinnern könnte. Die Erwägungen des MdF seien so wenig konkret und ohne jeden Anhaltspunkt für den vorliegenden Fall, daß sie in keinem Fall eine erschöpfende Ermessensausübung darstellten. Das FG hätte, um eine ordnungsmäßige Beschwerdeentscheidung durch den MdF herbeizuführen, die Verfügung vom 7. Februar 1977 erneut aufheben müssen. Weil dies nicht geschehen sei, sei ihm, dem Kläger, der Rechtsweg beschnitten worden.

Weder der MdF noch das FG habe ihm das rechtliche Gehör gewährt. Nach den eigenen Angaben des MdF datiere die letzte Stellungnahme des Konkursverwalters vom 31. Dezember 1976. Vor der Beschwerdeentscheidung vom 7. Februar 1977 habe er also keine Möglichkeit mehr gehabt, zu den Angaben des Konkursverwalters Stellung zu nehmen. Auch seien in diese Beschwerdeentscheidung die vom Konkursverwalter möglicherweise gemachten Angaben nicht mit der Genauigkeit eingeflossen, wie sie jetzt plötzlich in dem angefochtenen Urteil auftauchten. Über die Möglichkeiten einer Abwicklung des Konkurses in einem für ihn positiven Sinne habe bis zuletzt Streit bestanden.

Ausschlaggebend sei jedoch, daß das FG zu Unrecht die Auffassung vertreten habe, daß § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. einen abstrakten Gefährdungstatbestand beinhalte und es deshalb für eine Zurücknahme der Bestellung unbeachtlich sei, ob er, der Kläger, bereits 11 Jahre tadelfrei seinen Pflichten nachgekommen sei.

Der Senat entschied in dieser Sache durch Vorbescheid vom 28. Februar 1978 i. S. dieses Urteils. Der Kläger beantragte dagegen mündliche Verhandlung. Zwei daraufhin bestimmte Termine wurden auf Antrag des Klägers verlegt bzw. aufgehoben. Mit Schreiben vom 18. Oktober 1978 teilte der Kläger mit, daß er auf die Durchführung der mündlichen Verhandlung verzichte und dementsprechend bitte, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden. Zur Begründung seiner Revision bringt der Kläger noch vor, daß sich nach Auskunft des Konkursyerwalters seine Vermögensverhältnisse wesentlich gebessert hätten und nicht nur die Gläubiger mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit voll befriedigt würden, sondern sogar ein Guthaben verbleiben werde. In Anbetracht dieser Situation erscheine es nach wie vor rechtsfehlerhaft, wenn ihm seine berufliche Grundlage entzogen werde.

Die OFD erklärt sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden, trägt aber vor, der Kläger habe mit seinem Verzicht auf Durchführung der mündlichen Verhandlung den gegen den Vorbescheid allein zulässig gewesenen Rechtsbehelf, nämlich den Antrag auf mündliche Verhandlung, zurückgenommen. Demzufolge lebe der Vorbescheid wieder auf und wirke als Urteil (Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 22. Oktober 1971 VI R 191/68, BFHE 103, 310, BStBl II 1972, 93).

II.

1. Der Kläger hat rechtzeitig mündliche Verhandlung nach § 90 Abs. 3 Satz 2 FGO beantragt. Der Vorbescheid gilt damit als nicht ergangen (Satz 3 a. a. O.). Das Verfahren wird also in den Zustand zurückversetzt, in dem es sich vor Ergehen des Vorbescheids befand. Das bedeutet, daß der Antrag auf mündliche Verhandlung gegen den Vorbescheid nach § 90 Abs. 3 Satz 2 FGO nicht zwangsläufig dazu führen muß, daß das nunmehrige Verfahren nur mündlich sein kann. Es besteht vielmehr nach wie vor die Möglichkeit des Verzichts auf mündliche Verhandlung nach § 90 Abs. 2 FGO (vgl. Eyermann/Fröhler, Verwaltungsgerichtsordnung, 7. Aufl., § 84 Anm. 17; Kopp, Verwaltungsgerichtsordnung, 3. Aufl., § 84 Anm. 3; Ziemer/Birkholz, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., § 90 Anm. 26; Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 90 Anm. 15). Diese Verbindung von Antrag auf mündliche Verhandlung gegen den Vorbescheid nach § 90 Abs. 3 Satz 2 FGO mit dem Verzicht auf mündliche Verhandlung nach § 90 Abs. 2 FGO kann auch durchaus sinnvoll sein in Fällen, in denen es den Beteiligten lediglich darauf ankam, noch Neues in den Prozeß einzuführen; das kann auch schriftlich geschehen und das Gericht ist gehalten, das neue Vorbringen bei der neuerlichen Entscheidung zu erwägen.

Dagegen spricht entgegen der Auffassung der OFD nicht der BFH-Beschluß VI R 191/68. Dieser betrifft lediglich die Rücknahme des Antrags auf mündliche Verhandlung. Es kann hier dahingestellt bleiben, ob eine solche Rücknahme dann als vorliegend erachtet werden muß, wenn der Beteiligte zugleich mit dem Antrag auf mündliche Verhandlung seinen Verzicht auf mündliche Verhandlung erklärt, ohne Neues in den Prozeß einzuführen (vgl. Tipke/Kruse, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 90 FGO Anm. 4). So liegt der Fall hier nicht. Der Kläger hat erst den Verzicht auf Durchführung der mündlichen Verhandlung erklärt, nachdem er Neues vorgetragen hatte und die zweimal angesetzte mündliche Verhandlung auf seinen Antrag hin verlegt bzw. abgesetzt worden war. Außerdem hat er ausdrücklich beantragt, eine neuerliche Entscheidung - wenn auch ohne mündliche Verhandlung - zu erlassen. Da demnach das Vorbringen des Klägers nicht als Zurücknahme des Antrags nach § 90 Abs. 3 Satz 2 FGO angesehen werden kann, sind die Grundsätze der zitierten Entscheidung VI R 191/68 hier nicht anwendbar.

2. Die Revision ist nicht begründet.

a) Nach § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. (= § 14 Abs. 2 Nr. 2 StBerG a. F.) kann die Bestellung als Steuerbevollmächtigter widerrufen werden, wenn der Steuerbevollmächtigte infolge gerichtlicher Anordnung in der Verfügung über sein Vermögen beschränkt ist. Bei einem Widerruf der Bestellung nach dieser Bestimmung handelt es sich um eine Ermessensentscheidung der Verwaltung, wie zwischen den Beteiligten nicht streitig ist. Ermessensentscheidungen kann das Gericht nur darauf überprüfen, ob der Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist (§ 102 FGO). Das FG ist ohne Rechtsirrtum zum Ergebnis gelangt, daß die angefochtenen Verwaltungsentscheidungen nicht in diesem Sinne rechtswidrig sind.

Ob ein Ermessensfehlgebrauch vorliegt, ist in erster Linie am Sinn und Zweck des zu vollziehenden Gesetzes zu messen. Ein Ermessensfehlgebrauch liegt vor, wenn die Behörde bei ihrer Entscheidung Gesichtspunkte tatsächlicher oder rechtlicher Art berücksichtigt, die nach Sinn und Zweck des zu vollziehenden Gesetzes oder aufgrund anderer Rechtsvorschriften oder allgemeiner Rechtsgrundsätze dabei keine Rolle spielen können oder dürfen, oder umgekehrt Gesichtspunkte außer acht läßt, die zu berücksichtigen wären (vgl. Kopp, Verwaltungsgerichtsordnung, 3. Aufl., § 114 Anm. 3).

Der Regelung des § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. liegt, wie das FG zu Recht ausgeführt hat, der Gedanke zugrunde, "daß bei zerrütteten Vermögensverhältnissen die Gefahr (besteht), daß der Berufsangehörige das Vertrauen der Auftraggeber mißbraucht oder sich von seinem Auftraggeber zu steuerschädigendem Verhalten bestimmen läßt" (vgl. die Begründung der Bundesregierung zum Entwurf eines Steuerberatungsgesetzes von 1958, Bundestags-Drucksache III/128, Abschn. III Nr. 18, 47; bereits dieser Entwurf enthielt in § 22 Abs. 2 Nr. 1 wörtlich die später in § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG eingegangene Bestimmung). Das Gesetz geht also davon aus, daß das Bestehen zerrütteter Vermögensverhältnisse bereits eine potentielle Gefährdung des Auftraggebers oder des Steueraufkommens darstellt, die grundsätzlich durch eine Rücknahme der Bestellung vermieden werden soll.

Diese Auffassung bestätigt ein Vergleich mit den entsprechenden Bestimmungen der Wirtschaftsprüferordnung und der Bundesrechtsanwaltsordnung. In beiden Gesetzen heißt es, daß die Zulassung als Rechtsanwalt bzw. die Bestellung als Wirtschaftsprüfer zurückgenommen werden kann, wenn der Wirtschaftsprüfer bzw. der Rechtsanwalt infolge gerichtlicher Anordnung in der Verfügung über sein Vermögen beschränkt ist oder wenn er in Vermögensverfall geraten ist und dadurch die Interessen der Auftraggeber oder anderer Personen gefährdet sind (§ 20 Abs. 3 Nr. 1 der Wirtschaftsprüferordnung n. F., § 15 Nr. 1 BRAO). Der Gesetzgeber hat hier zwei alternative Tatbestände statuiert, bei deren Vorliegen die Zurücknahme von Zulassung oder Bestellung fakultativ möglich ist. Aus dem Vergleich beider Alternativen ergibt sich, daß der Gesetzgeber die konkrete Gefährdung der Auftraggeber nur im Falle der 2. Alternative zum Tatbestandsmerkmal erhoben hat. Daraus ergibt sich, daß diese konkrete Gefährdung gerade nicht zu den Voraussetzungen der 1. Alternative gehört. Diese stellt somit "einen abstrakten Gefährdungstatbestand" dar, verlangt also im Einzelfall keine konkrete Gefährdung der Rechtsuchenden (vgl. BGH-Beschluß AnwZ (B) 5/70 zu § 15 Abs. 1 BRAO). Da die Regelung des § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. wörtlich der 1. Alternative der genannten Bestimmungen in der Wirtschaftsprüferordnung und der Bundesrechtsanwaltsordnung entspricht, sieht der erkennende Senat keinen Anlaß, sie anders auszulegen.

Danach besteht bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. grundsätzlich Anlaß, die Bestellung des Steuerbevollmächtigten zu widerrufen, um die potentielle Gefährdung der Rechtsuchenden und des Steueraufkommens zu vermeiden (vgl. auch Buchst. a der Begründung des zitierten BGH-Beschlusses). Dem steht nicht entgegen, daß die genannte Regelung eine Kannbestimmung ist. Der Gesetzgeber wollte damit lediglich einen automatischen Zusammenhang zwischen der gerichtlichen Verfügungsbeschränkung und der Zurücknahme der Bestellung vermeiden, der z. B. in Fällen zu unbilligen Ergebnissen geführt hätte, in denen abzusehen ist, daß die wirtschaftlichen Verhältnisse - z. B. durch einen Vergleich - wieder geordnet werden können (vgl. die zitierte Begründung der Bundesregierung zum Entwurf eines Steuerberatungsgesetzes 1958, Bundestags-Drucksache III/128, Abschn. III Nr. 47 Abs. 1 am Ende).

Daraus ist zu folgern, daß im Rahmen der Ermessensausübung der Verwaltung Fragen danach, ob eine konkrete Gefährdung der Ratsuchenden oder des Steueraufkommens vorliegt, ob der Steuerbevollmächtigte seine Praxis bisher tadelfrei geführt hat und ob ihn ein Verschulden an seinem Vermögensverfall trifft, grundsätzlich keine Rolle spielen können. Denn selbst wenn alle genannten Fragen zugunsten des Steuerbevollmächtigten zu beantworten wären, änderte das nichts am weiteren Vorliegen der abstrakten Gefährdung der Ratsuchenden und des Steueraufkommens, die nach Sinn und Zweck des Gesetzes durch den Widerruf der Bestellung gerade vermieden werden soll. Es können daher nur solche Umstände die Ermessensentscheidung der Verwaltung beeinflussen, die mit dieser abstrakten Gefährdung zusammenhängen. Das sind aber im Regelfall nur solche Umstände, die erkennen lassen, daß diese Gefährdung relativ gering ist oder bald beendet sein wird, etwa weil mit einer baldigen Aufhebung der gerichtlichen Verfügungsbeschränkung zu rechnen ist oder der Steuerbevollmächtigte nicht unter die Verfügungsbeschränkung fallendes Vermögen besitzt oder Aussicht hat, daß ihm weitere finanzielle Mittel zufließen.

Gemessen an der so auszulegenden Vorschrift des § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. ist die Ermessensausübung der Verwaltung nicht zu beanstanden. Der Kläger ist durch eine gerichtliche Anordnung, die Eröffnung des Konkursverfahrens, in der Verfügung über sein gesamtes der Zwangsvollstreckung unterliegendes Vermögen beschränkt worden (§§ 1 Abs. 1, 6 Abs. 1 der Konkursordnung - KO -). Die Voraussetzungen des § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. waren daher erfüllt. Die OFD hat in ihrer Widerrufsverfügung ausführlich begründet, daß sie die Zurücknahme der Bestellung zunächst in der Erwartung aufgeschoben habe, es könne zu einem Vergleich kommen, aber jetzt damit in absehbarer Zeit ebensowenig zu rechnen sei wie - wegen des Umfangs der Verschuldung - mit einer Konsolidierung der wirtschaftlichen Verhältnisse des Klägers. Der MdF ist in seiner Beschwerdeentscheidung von den gleichen Erwägungen ausgegangen, wobei er den Sachstand im Zeitpunkt seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat. Er hat ausgeführt, daß es die andauernde Verfügungsbeschränkung, der Vermögensverfall und die mögliche Zwangsvollstreckung aus der Konkurstabelle dem Kläger nicht erlaubten, seine Vermögensverhältnisse in absehbarer Zeit zu ordnen; diese Sachverhaltswürdigung ist durch die Feststellungen des FG in der Vorentscheidung bestätigt worden. Diese Erwägungen der Verwaltung liegen im Rahmen des Sinns und Zwecks des § 46 Abs. 3 Nr. 2 StBerG n. F. und lassen eine Ermessensüberschreitung oder einen Ermessensfehlgebrauch der Verwaltung nicht erkennen. Zu Recht hat sich die Verwaltung weder mit dem Umstand auseinandergesetzt, daß der Kläger seine Praxis 11 Jahre lang tadelfrei geführt hat, noch mit der Frage, ob der Zusammenbruch seiner wirtschaftlichen Verhältnisse auf seinem Verschulden beruht, da die abstrakte Gefährdung, die von der Vermögensbeschränkung ausgeht, dadurch nicht berührt wird. Auch den Einwand des Klägers, daß die Rücknahme der Bestellung zu einer Zerstörung seiner Existenz führe, hat der MdF zu Recht zurückgewiesen. Der gewiß einschneidende Nachteil, der sich aus dem Widerruf der Bestellung für den Betroffenen ergibt, ist unmittelbarer Ausfluß der gesetzlichen Regelung, welche das Allgemeininteresse, eine Gefährdung für Ratsuchende und für das Steueraufkommen zu vermeiden, über das Individualinteresse des betroffenen Steuerbevollmächtigten stellt. Der Widerruf der Bestellung hindert den Kläger im übrigen nicht, auf steuerberatendem Gebiet als Angestellter tätig zu werden. Zudem besteht bei Wiederherstellung geordneter wirtschaftlicher Verhältnisse durchaus die Möglichkeit, daß der Kläger zum Steuerbevollmächtigten wiederbestellt wird (vgl. § 48 Abs. 1 Nr. 3 StBerG n. F.).

b) Die Rüge des Klägers, ihm sei im Beschwerdeverfahren das rechtliche Gehör verweigert worden, ist nicht begründet. Der Steuerpflichtige hat zwar auch im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren Anspruch auf rechtliches Gehör; das ergibt sich aus dem Rechtsstaatsprinzip des Grundgesetzes - GG - (vgl. auch § 365 i. V. m. § 91 der Abgabenordnung - AO 1977 -). Anders aber als im finanzgerichtlichen Verfahren, in dem die Verletzung des rechtlichen Gehörs durch das FG einen absoluten Revisionsgrund darstellt (§ 119 Nr. 3 FGO), kann die Rüge der Verletzung dieses Grundsatzes im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren über eine Ermessensentscheidung der Verwaltung nicht ohne weiteres zum Erfolg führen. Es ist vielmehr erforderlich, daß der Steuerpflichtige darlegt, die Rechtsbehelfsentscheidung der Verwaltung wäre anders ausgefallen, falls er Gelegenheit zur Stellungnahme gehabt hätte (vgl. auch Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 1. bis 6. Aufl., § 246 AO a. F. Anm. 16). Die Entscheidung des MdF hätte allenfalls dann anders ausfallen können, wenn der Kläger - wäre er vom MdF ausdrücklich um Stellungnahme zu den Ausführungen des Konkursverwalters vom 31. Dezember 1976 gebeten worden - hätte vorbringen können, daß die (sehr genauen) Ausführungen des Konkursverwalters unrichtig waren und mit einer baldigen Konsolidierung seiner wirtschaftlichen Verhältnisse gerechnet werden konnte. Das hat der Kläger aber nicht dargelegt. Falls der MdF also in der Tat den Anspruch des Klägers auf rechtliches Gehör verletzt haben sollte - was hier dahingestellt bleiben kann -, war diese Verletzung für die angefochtene Beschwerdeentscheidung nicht ursächlich.

Fundstellen

Haufe-Index 73010

BStBl II 1979, 170

BFHE 1979, 384