BFH Urteil vom 06.12.1977 - VIII R 29/75

Leitsatz (amtlich)

Läßt das Verhalten des Kaufmanns erkennen, daß er ein Grundstück zu betrieblichen Zwecken erworben hat, ist es gerechtfertigt, das Grundstück als Betriebsvermögen zu behandeln, auch wenn der Erwerber seine Absicht - äußerlich nicht erkennbar - geändert haben sollte.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1

Tatbestand

Streitig ist, ob ein Grundstück notwendiges Betriebsvermögen geworden ist mit der Folge, daß der Veräußerungsgewinn als Gewerbegewinn zu versteuern ist.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Inhaber der im Handelsregister eingetragenen Einzelfirma "X", die in A Großhandel mit .. und Reparaturen von ... betreibt. Er hat im Juli 1968 ein 6 200 qm großes Grundstück in B für 10 DM je qm gekauft und mit privaten Mitteln bezahlt. Das Grundstück war im Bebauungsplan als Gewerbefläche ausgewiesen. Nach dem Kaufvertrag sollte es zur Errichtung eines Gewerbebetriebs verwendet werden. Die politische Gemeinde B hat deshalb an die verkaufende Kirchengemeinde aus Gewerbeförderungsmitteln weitere 1 DM je qm gezahlt. Der Kläger behandelte den Kauf als privaten Erwerbsvorgang. Im Juli des Streitjahres 1971 verkaufte er das Grundstück.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) rechnete nach einer Betriebsprüfung das Grundstück zum notwendigen Betriebsvermögen des Klägers und unterwarf den Veräußerungsgewinn der Einkommensteuer. Der Kläger machte geltend, das Grundstück habe niemals dem Betrieb gedient, und er habe nicht beabsichtigt, ihn dorthin zu verlegen. Sein Einspruch war erfolglos.

In seiner Klagebegründung räumte der Kläger zwar ein, bei der Gemeinde B möglicherweise den Eindruck erweckt zu haben, seinen Betrieb dorthin verlegen zu wollen. Hierfür hätten aber keine betriebliche Notwendigkeiten bestanden. Vielmehr habe er den Kaufvertrag bewußt als Privatperson geschlossen. Der Schriftverkehr sei über seine private Adresse gelaufen. Ein Ansinnen der Ortsgemeinde, sich zur Verlegung seines Betriebs dorthin zu verpflichten, habe er abgelehnt. Daraufhin sei ihm das Grundstück ohne besondere Auflagen übertragen worden. Dem Kaufvertrag sei nicht zu entnehmen, daß mit der Errichtung des Gewerbebetriebs sein Betrieb gemeint gewesen sei. Zu der von ihm beabsichtigten Vermietung des Grundstücks an eine andere Firma sei es durch das Dazwischentreten der Gemeinde B nicht gekommen.

Das FG wies die Klage ab. Es führt im wesentlichen aus: Das Grundstück sei beim Kauf notwendiges Betriebsvermögen geworden und bis zur Veräußerung geblieben. Zwar ergebe sich die Betriebszugehörigkeit eines Grundstücks in der Regel aus der betrieblichen Nutzung, aber es könne auch als Vorratsgelände oder Anlageobjekt betrieblichen Zwecken dienen. Aus den gesamten Umständen des Streitfalles sei zu schließen, daß der Kläger das Grundstück aus betrieblichen Gründen erworben habe. Nach dem von der Gemeindeverwaltung B vorgelegten Schriftwechsel habe sich die Firma schon 1962/1963 für Industriegelände interessiert und sei von der Kreisverwaltung an die Gemeinde B verwiesen worden. Diese habe der Firma auf deren Wunsch Informationsmaterial zur Industrieansiedlung übersandt. Im Jahre 1968 habe sich die Firma erneut an die Gemeinde B gewandt. Darauf sei es zu Verhandlungen mit der Ortsgemeinde über das der Kirchengemeinde gehörige, im Bebauungsplan als Gewerbefläche ausgewiesene Grundstück gekommen. Bei diesen habe der Kläger die Absicht bekundet, seinen Betrieb wegen räumlicher Enge nach B zu verlegen. Er habe von 10 bis 15 Beschäftigten gesprochen und anhand einer Bauzeichnung, die auf seinen Betrieb abgestellt gewesen sei, mit dem Gemeindedirektor persönlich seine Pläne erörtert. Die Gemeinde B habe ihm daraufhin einen Preis von 10 DM je qm garantiert und, da die Kirchengemeinde 11 DM gefordert habe, sich zur Übernahme der Mehrforderung bereit erklärt. Die Verhandlungen hätten eindeutig unter betrieblichen und nicht privaten Vorzeichen stattgefunden. Das Kirchenkreisamt habe bestätigt, daß der Grundstücksverkauf erfolgt sei, um dem Kläger die Aussiedlung seines Betriebs zu ermöglichen. Der Vertrag enthalte zwar keine einklagbare Auflage an den Kläger, doch bestätige er ebenso wie die Preisgarantie und die Zuschußgewährung, daß die Beteiligten von einer eigenbetrieblichen Nutzung des Grundstücks durch die Firma des Klägers ausgegangen seien. Daß diese nicht als Käuferin aufgetreten sei, sei unerheblich, weil der Kläger den Verhandlungspartnern als Inhaber der Firma bekannt gewesen sei. Nicht glaubhaft sei, daß dieser eine allenfalls zu Beginn der Verhandlung bestehende Absicht, den Betrieb nach B zu verlegen, lange vor Abschluß des Kaufvertrags wieder aufgegeben habe, da er die bei unbefangener Betrachtung eindeutige Absichtserklärung in § 8 des Kaufvertrages und die am selben Tage vor demselben Notar abgegebene Verpflichtungserklärung der Gemeinde B zugelassen und hingenommen habe. Da es zu einer betrieblichen Nutzung des Grundstücks nicht gekommen sei, hänge die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen allein von dem Zweck ab, den der Betriebsinhaber beim Erwerb des Grundstücks verfolgt habe. Auf diesen Zweck könne nur mittelbar aus objektiv feststellbaren äußeren Hinweisen geschlossen werden. Möglicherweise sei der Kläger von seiner noch bei Verkaufsabschluß bekundeten Absicht der betrieblichen Verwendung später abgerückt. Er könne sich aber nach dem Grundsatz von Treu und Glauben der Steuerverwaltung gegenüber nicht mit Erfolg darauf berufen, daß er seine Verhandlungspartner bewußt über seine wahren Absichten getäuscht habe (Urteil des BFH vom 11. Februar 1965 V 37/63 U, BFHE 82, 67, BStBl III 1965, 270). Da somit davon auszugehen sei, daß das Grundstück beim Erwerb für betriebliche Zwecke bestimmt gewesen sei, sei es notwendiges Betriebsvermögen und als solches in der Bilanz zum 31. Dezember 1968 zu bilanzieren gewesen. Es habe die Eigenschaft des Betriebsgrundstücks auch nicht später dadurch verloren, daß der Kläger es an eine andere Firma vermieten wollte. Darin liege keine Entnahmehandlung, da es auch im Rahmen des Betriebs habe vermietet werden können. Vielmehr habe die Betriebszugehörigkeit erst mit der Veräußerung an einen Dritten geendet.

Mit der Revision rügt der Kläger die einkommensteuerrechtlich unzutreffende Würdigung des Sachverhalts durch das FG, Verstoß gegen die Denkgesetze und mangelnde Sachaufklärung. Er führt im wesentlichen aus: Das FG habe den Begriff des notwendigen Betriebsvermögens verkannt. Das Grundstück habe niemals zum Betriebsvermögen des Klägers gehört und sei in keiner Bilanz ausgewiesen worden. Die vom FG dem Verhalten des Klägers entnommene Absicht, mit dem Erwerb des Grundstücks einen betrieblichen Zweck verfolgt zu haben, reiche zur Annahme des notwendigen Betriebsvermögens nicht aus. Dies ergebe sich aus einem Umkehrschluß zu dem Urteil des BFH vom 1. Dezember 1960 IV 305/59 U (BFHE 72, 419, BStBl III 1961, 154). Allenfalls hätte gewillkürtes Betriebsvermögen vorliegen können (Urteil des BFH vom 27. März 1968 I 154/65, BFHE 92, 217, BStBl II 1968, 522). Die Lieferung des Grundstücks sei zudem vertragsgemäß erst bei Zahlung des Kaufpreises erfolgt. Dies sei am 14. März 1969 geschehen. Frühestens zu diesem Zeitpunkt sei das wirtschaftliche Eigentum auf den Kläger übergegangen. Daher komme es auf die Absicht des Klägers zu diesem Zeitpunkt an. Das FG habe offengelassen, ob der Kläger zu dieser Zeit noch die Absicht der eigenbetrieblichen Nutzung gehabt habe. Der Kläger habe durch Vorlage des Kaufvertrags und eines Schreibens des Kirchenkreises auch darauf hingewiesen, daß die Lieferung des Grundstücks erst am 14. März 1969 erfolgt sei; soweit liege mangelnde Sachaufklärung durch das FG vor. Zu diesem Zeitpunkt habe der Kläger die Vermietung des Grundstücks beabsichtigt und eine Maklerfirma mit der Vermittlung beauftragt. Selbst wenn man notwendiges Betriebsvermögen annehme, sei doch das Grundstück ab dieser Zeit gewillkürtes Betriebsvermögen geworden. Das FG hätte auch prüfen müssen, ob das Grundstück nicht bereits zum 31. Dezember 1968 gewillkürtes Betriebsvermögen geworden und durch die Nichtbilanzierung am 8. August 1969, dem Zeitpunkt der Bilanzaufstellung, wieder entnommen worden sei. Daraus würde sich ein goringerer Veräußerungsgewinn ergeben.

Der Kläger beantragt, das Urteil des FG aufzuheben, den Einkommensteuerbescheid 1971 dahin abzuändern, daß der Veräußerungsgewinn von 71 924 DM steuerfrei belassen werde, und auszusprechen, daß die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Einspruchsverfahren notwendig gewesen sei. Hilfsweise beantragt er, die Sache an das FG zurückzuverweisen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision des Klägers ist unbegründet.

1. Nach § 2 Abs. 3 Nr. 2 EStG unterliegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Einkommensteuer. Einkünfte i. S. dieser Vorschrift sind nach § 2 Abs. 4 Nr. 1 EStG der Gewinn, der nach §§ 5 Abs. 1, 4 Abs. 1 Satz 1 EStG bei Vollkaufleuten durch Vergleich des Betriebsvermögens am Schluß des Wirtschaftsjahres und des Betriebsvermögens am Schluß des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu ermitteln ist. Daher ist das Grundstück des Klägers in B in die Gewinnermittlung einzubeziehen, wenn es zum Betriebsvermögen gehört hat.

Ob das Grundstück zum Betriebsvermögen des Klägers gehört hat, weil es Betrieblichen Zwecken gedient hat, hängt im Wesentlichen von der Würdigung der tatsächlichen Umstände des Einzelfalls ab. Diese Würdigung hat das FG als Tatsacheninstanz vorzunehmen. An seine Würdigung ist das Revisionsgericht gebunden, es sei denn, daß in bezug auf diese Feststellung zulässige und begründete Revisionsrügen vorgebracht worden sind. Im Revisionsverfahren kann nur geprüft werden, ob die vom FG getroffene Entscheidung möglich war. Es genügt, daß die Vorinstanz zu ihren Feststellungen kommen konnte; es ist nicht erforderlich, daß sie hierzu kommen mußte (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 26. Januar 1973 VI R 201/69, BFHE 108, 343).

Die Würdigung der tatsächlichen Umstände des Streitfalls durch das FG dahingehend, daß das Grundstück in B zum notwendigen Betriebsvermögen des Klägers gehört hat, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Die Betriebszugehörigkeit eines Grundstücks ergibt sich in der Regel aus der betrieblichen Nutzung, es kann aber auch als Vorratsgelände oder Anlageobjekt betrieblichen Zwecken dienen (vgl. Herrmann-Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 4 EStG Anm. 11 a und 12). Im Streitfall sprechen Anhaltspunkte sowohl dafür, daß das Grundstück betrieblichen Zwecken dienen sollte, als auch Umstände dagegen, d. h. daß es für private Zwecke bestimmt war. Bei Abwägung der Umstände konnte das FG zu dem Schluß kommen, daß betriebliche Zwecke gewollt waren. Hierfür sprechen insbesondere das Verhalten des Klägers bei den Verkaufsverhandlungen und bei dem Abschluß des Kaufvertrags sowie die Tatsache, daß das Grundstück als Gewerbefläche ausgewiesen war.

Das FG konnte auch zu der Feststellung kommen, daß das Grundstück in B als notwendiges Betriebsvermögen des Klägers anzusehen war. Denn nach den Feststellungen des FG handelte es sich um eine im Bebauungsplan als gewerblich zu nutzende Fläche, nach dem Kaufvertrag war eine gewerbliche Nutzung vorgesehen, und der Kläger hat klar zu erkennen gegeben, daß er das Grundstück gewerblich nutzen werde.

2. Die Einwendungen des Klägers führen zu keiner anderen rechtlichen Beurteilung.

Insbesondere ist ein Verstoß gegen Denkgesetze, den der Kläger auch nicht näher dargelegt hat, nicht zu ersehen. Soweit er unter Hinweis auf das Urteil des BFH IV 305/59 U vorbringt, die Absicht, mit dem Erwerb des Grundstücks einen betrieblichen Zweck zu verfolgen, reiche zur Annahme des notwendigen Betriebsvermögens nicht aus, ist diesem Urteil ein entsprechender Umkehrschluß nicht zu entnehmen; vielmehr befaßt sich dieses Urteil nur am Rande mit notwendigem, sonst aber mit gewillkürtem Betriebsvermögen.

Zu einem anderen Ergebnis kann auch nicht der Einwand führen, daß das Grundstück erst Betriebsvermögen geworden sein könne, als es am 14. März 1969 vertragsgemäß mit Zahlung des Kaufpreises in die Verfügungsmacht des Klägers übergegangen sei. Denn die Gewinnermittlung des hier streitigen Jahres 1971 wird hiervon nicht berührt. Auch wenn das Grundstück erst im Jahre 1969 zu bilanzieren gewesen wäre, würden sich dadurch die der Gewinnermittlung zugrunde gelegten Anschaffungskosten des Grundstücks nicht ändern. Daher war insoweit eine weitere Sachaufklärung nicht erforderlich.

Soweit der Kläger weiter vorgebracht hat, er habe jedenfalls zu dem Zeitpunkt, als er wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstücks wurde, nicht mehr die Absicht gehabt, dieses als Betriebsvermögen zu behandeln, mußte sich dem FG ebenfalls eine weitere Sachaufklärung nicht aufdrängen. Vielmehr konnte es davon ausgehen, daß die beim Abschluß des Kaufvertrages nach außen zu erkennen gegebene Absicht der betrieblichen Verwendung bis zur Veräußerung an einen Dritten weiterbestanden hat, weil der Kläger eine Änderung der Verwendungsabsicht vor Übergang des Besitzes an ihn nach außen nicht zu erkennen gegeben hat. Tatsachen hierfür hat der Kläger jedenfalls nicht vorgetragen. Die äußerlich nicht zu erkennen gegebene Vermietungsabsicht reicht nicht aus, zumal eine Vermietung des Gewerbegrundstücks auch im Rahmen des Betriebs des Klägers hätte erfolgen können. Die fehlende Bilanzierung besagt nichts, weil das Grundstück nach den Erklärungen des Klägers zum notwendigen Betriebsvermögen gehörte.

Fundstellen

Haufe-Index 72724

BStBl II 1978, 330

BFHE 1978, 424