Rz. 775
[Vermietung an Angehörige → Zeile 12]
Einnahmen für an Angehörige vermietete Wohnungen (ohne Umlagen) sind aus einkommensteuerrechtlicher Sicht besonders zu prüfen. Zum einen ist zu klären, ob das Mietverhältnis mit dem Angehörigen dem Grunde nach steuerlich anerkannt werden kann (→ Tz 762, → Tz 766), zum anderen werden solche Wohnungen oft teilentgeltlich oder verbilligt überlassen.
Rz. 776
Verbilligte oder teilentgeltliche Wohnungsüberlassung
Eine Nutzungsüberlassung ist in einen entgeltlichen und in einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen, wenn das Entgelt für die Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken (Kaltmiete und gezahlte Umlagen = Warmmiete; BFH, Urteil v. 10.5.2016, IX R 44/15, BFH/NV 2016 S. 1610) weniger als 66 % der ortsüblichen Marktmiete (warm, einschl. Umlagen) beträgt (§ 21 Abs. 2 EStG; R 21.3 EStR 2012). Die ortsübliche Marktmiete kann aus dem örtlichen (qualifizierten) Mietspiegel oder aus einer Vergleichsmiete (z. B. FG Hamburg, Urteil v. 17.12.2013, 6 K 147/12, EFG 2014 S. 545) abgeleitet werden. Es können auch die Such- und Nachfrageangebote für zu vermietende Immobilien im Umkreis in Immobilienportalen im Internet ermittelt und ein sich daraus ergebender durchschnittlicher Quadratmeterpreis errechnet werden.
Als Nebenkosten (Umlagen) sind alle nach § 2 Betriebskostenverordnung (BetrKV) umlagefähigen Betriebskosten zu erfassen. Liegt eine verbilligte Überlassung vor, können die geltend gemachten Aufwendungen nur anteilig als Werbungskosten abgezogen werden. Sie sind abziehbar, soweit sie auf den entgeltlichen Teil entfallen. Der abziehbare Teil ergibt sich aus dem Verhältnis zwischen tatsächlicher Miete und ortsüblicher Miete.
1. Verbilligte Überlassung auch bei Vermietung an Fremde
Die Regelung der verbilligten Überlassung nach § 21 Abs. 2 EStG ist auf alle Mietverträge anzuwenden, bei denen eine Wohnung zu Wohnzwecken vermietet wird. Sie kommt insbesondere auch bei Fremdvermietung zur Anwendung und ist nicht auf Mietverhältnisse mit Angehörigen beschränkt.
2. Möblierungszuschlag bei verbilligter Überlassung
Bei der Überlassung möblierter oder teilmöblierter Wohnungen ist ein Möblierungszuschlag anzusetzen:
Soweit der Mietspiegel für überlassene Einrichtungsgegenstände einen prozentualen Zuschlag oder eine Erhöhung des Ausstattungsfaktors über das Punktesystem vorsieht, ist diese Erhöhung als marktüblich anzusehen. Ein darüberhinausgehender Möblierungszuschlag darf dann nicht angesetzt werden.
Lässt sich der Gebrauchswert aus dem Mietspiegel nicht entnehmen, ist ein am Markt realisierbarer Möblierungszuschlag zu berücksichtigen. Der Wert ist erforderlichenfalls durch einen Sachverständigen festzustellen.
Ist ein marktüblicher Gebrauchswert nicht zu ermitteln, kommt ein Möblierungszuschlag nicht in Betracht. Insbesondere kann der Zuschlag nicht aus der AfA für überlassene Möbel oder einem Mietrenditeaufschlag abgeleitet werden (BFH, Urteil v. 6.2.2018, IX R 14/17, BFH/NV 2018 S. 849).
3. Vorab entstandene Werbungskosten
Laut FG Nürnberg gilt die bei den Einkünften aus V+V wegen verbilligter Vermietung nach § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG vorzunehmende Aufteilung der Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil auch für vorab entstandene Werbungskosten (z. B. Erhaltungsaufwendungen; FG Nürnberg, Urteil v. 27.1.2017, 4 K 764/16, EFG 2017 S. 568).
Rz. 777
Verbilligte Vermietung anderer Objekte oder Vermietung i. R. d. Gewinneinkünfte
Die Regelung des § 21 Abs. 2 EStG ist nur auf Wohnungen anzuwenden, die zu Wohnzwecken vermietet werden. Für beruflich genutzte Räume fehlt eine entsprechende gesetzliche Regelung.
Bei einer Vermietung zu Nicht-Wohnzwecken ist der Werbungskosten- oder Betriebsausgabenabzug dann zu kürzen, wenn der Vermieter aus privaten Gründen ganz oder teilweise auf Einnahmen verzichtet. In dem Umfang, in dem er auf Einnahmen verzichtet (auch bei Verzicht auf weniger als 34 %), steht ihm der Abzug von Werbungskosten anteilig nicht zu, weil die Aufwendungen nicht der Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung von Einnahmen dienen.
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