Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge für ein Kind

Wann können Eltern die Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge ihres Kindes als eigene Sonderausgaben absetzen? Das BMF hat die neuere BFH-Rechtsprechung zu dieser Frage aufgegriffen und sich zu deren eingeschränkter allgemeiner Anwendbarkeit geäußert.

Sonderausgabenabzug in der Einkommensteuererklärung der Eltern 

Eltern können neben ihren eigenen Basiskranken- und Pflegepflichtversicherungsbeiträgen auch die Beiträge ihres Kindes als eigene Sonderausgaben absetzen, sofern sie diese Beiträge im Rahmen ihrer Unterhaltsverpflichtung getragen haben und das Kind steuerlich anerkannt ist  - dies geht aus § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG hervor.

BFH-Rechtsprechung aus 2018 

Der BFH hat die Reichweite dieser Ausnahmevorschrift bereits mit Urteil vom 13.3.2018 (X R 25/15, vgl. Kommentierung) eingehend beleuchtet. Im zugrundeliegenden Fall hatte ein volljähriges (steuerlich anerkanntes) Kind im elterlichen Haushalt gewohnt und war einer Berufsausbildung nachgegangen. Der Arbeitgeber des Kindes hatte Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge von der Ausbildungsvergütung einbehalten, die das Kind zunächst in seiner eigenen Einkommensteuererklärung als Sonderausgaben geltend machte. Da sich die Beträge bei ihm nicht steuermindernd auswirkten (weil das Kindeseinkommen unter dem Grundfreibetrag lag), verlangten die Eltern von ihrem Finanzamt, die Versicherungsbeiträge in ihrer eigenen Einkommensteuerfestsetzung zum Abzug zu bringen. Sie argumentierten, dass sie ihrer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind schließlich durch Naturalunterhalt nachgekommen waren.

Kein Sonderausgabenabzug  

Der BFH lehnte einen Sonderausgabenabzug bei den Eltern ab und verwies darauf, dass diese die Versicherungsbeiträge nicht selbst getragen hatten. Nach Auffassung des Gerichts kommt ein Abzug bei den Eltern nur in Betracht, wenn die Beiträge des Kindes von ihnen tatsächlich gezahlt oder dem Kind tatsächlich erstattet werden. Die Gewährung von Naturalunterhalt (Sachunterhalt) genügt nach dem Urteil hingegen nicht. Nach der Urteilsbegründung bedarf es bei volljährigen Kindern in Ausbildung zudem der Prüfung, ob das Kind überhaupt unterhaltsbedürftig ist (Einzelfallprüfung).

Hinweis: Aus dem Urteil konnten Eltern ableiten, dass der Sonderausgabenabzug von Versicherungsbeiträgen des Kindes bei ihnen einen tatsächlichen Geldabfluss erfordert. Werden Basiskranken- und Pflegepflichtversicherungsbeiträge im Rahmen einer Berufsausbildung direkt von der Ausbildungsvergütung des Kindes einbehalten, müssen Eltern demnach also eine gesonderte Erstattung an das Kind vornehmen.

Bisherige Verwaltungsaussagen

Die Finanzverwaltung hat sich zum Abzug von Basiskranken- und Pflegepflichtversicherungsbeiträgen des Kindes bei den Eltern bislang an zwei zentralen Stellen geäußert. In R 10.4  EStR heißt es:

"Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG können eigene Beiträge des Kindes zur Basiskranken- und gesetzlichen Pflegeversicherung im Rahmen des Sonderausgabenabzugs bei den Eltern berücksichtigt werden, wenn diese das Kind, für das sie Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld haben, durch Unterhaltsleistungen in Form von Bar- oder Sachleistungen (z. B. Unterkunft und Verpflegung) unterstützen. Ob das Kind über eigene Einkünfte verfügt, ist insoweit ohne Bedeutung. Allerdings können die Basiskranken- und gesetzlichen Pflegeversicherungsbeiträge des Kindes insgesamt nur einmal als Vorsorgeaufwendungen berücksichtigt werden. Entweder erfolgt die Berücksichtigung nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG bei den Eltern oder nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG beim Kind."

In Rz. 81 des BMF-Schreibens vom 24.5.2017 (BStBl 2017 I S. 820) heißt es zudem:

"Die Beiträge zur Basisabsicherung können grundsätzlich bei der Veranlagung des wirtschaftlich belasteten Versicherungsnehmers (Beitragsschuldner) als Sonderausgaben berücksichtigt werden, unabhängig davon, wer die versicherte Person ist. In den Fällen des § 10 Absatz 1 Nummer 3 Satz 2 EStG können sie abweichend aber auch vom Unterhaltsverpflichteten geltend gemacht werden, wenn dieser die eigenen Beiträge eines Kindes, für das ein Anspruch auf einen Kinderfreibetrag oder auf Kindergeld besteht, wirtschaftlich getragen hat. Hierbei kommt es nicht darauf an, ob die Beiträge in Form von Bar- oder Sachunterhaltsleistungen getragen wurden. Die Beiträge können zwischen den Eltern und dem Kind aufgeteilt, im Ergebnis aber nur einmal - entweder bei den Eltern oder beim Kind - als Vorsorgeaufwendungen berücksichtigt werden (Grundsatz der Einmalberücksichtigung). Die Einkünfte und Bezüge des Kindes haben keinen Einfluss auf die Höhe der bei den Eltern zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen. Die Berücksichtigung der Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge des Kindes bei der Grenzbetragsprüfung nach § 32 Absatz 4 Satz 2 EStG in der bis zum VZ 2012 geltenden Fassung steht einer Berücksichtigung der Beiträge zur Basisabsicherung als Sonderausgaben bei den Eltern nicht entgegen."

BMF-Schreiben zur Anwendbarkeit der BFH-Rechtsprechung

Mit neuem Schreiben vom 3.4.2019 hat das BMF jetzt darauf hingewiesen, dass der BFH mit seiner Rechtsprechung aus 2018 - in Einklang mit der Auffassung der Finanzverwaltung - entscheidend auf eine dem Grunde nach bestehende Unterhaltsverpflichtung der Eltern gegenüber dem Kind anknüpft und eine wirtschaftliche Belastung der Eltern fordert.  

Weiter erklärt das BMF, dass das BFH-Urteil zwar in Bezug auf die beiden vorstehend genannten Anspruchsvoraussetzungen dem Grunde nach mit der bestehenden Verwaltungsauffassung (in Rz. 81 des Schreibens vom 24.5.2017 sowie in R 10.4 EStR) konform geht, der BFH die Ausnahmevorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 2 EStG aber im Hinblick auf die konkrete Beurteilung dieser beiden wesentlichen Anspruchsvoraussetzungen deutlich enger als die Finanzverwaltung auslegt.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder ist das BFH-Urteil daher lediglich in Bezug auf die in der Entscheidung aufgestellten Grundsätze allgemein anzuwenden, nicht aber bezüglich der laut Urteilsbegründung enger ausgestalteten Anforderungen zur Umsetzung dieser Grundsätze. Das BMF erklärt in seinem Schreiben, dass daher die Aussagen in Rz. 81 des BMF-Schreibens vom 24.5.2017 (a.a.O) sowie in R 10.4 EStR von der BFH-Entscheidung unberührt bleiben.

BMF, Schreiben v. 3.4.2019, IV C 3 - S 2221/10/10005 :005