Wesentliche Betriebsgrundlage bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben

Hintergrund: Vorliegen eines Teilbetriebs

Die Frage, wann ein Teilbetrieb vorliegt, hat in verschiedenen Bereichen des Steuerrechts Bedeutung. Dies gilt auch im Rahmen der Anwendung des § 6 Abs. 3 EStG, da nur bei einem unentgeltlichen Übergang eines Betriebs, eines Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils eine Buchwertfortführung erfolgt.

Inhalt der neuen Verfügung

Der wesentliche Inhalt der Verfügung vom 8.10.2024 lässt sich wie folgt zusammenfassen:

Wird ein Betrieb, ein Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil unentgeltlich übertragen, sind die Wirtschaftsgüter bei dem bisherigen Betriebsinhaber mit dem Buchwert anzusetzen, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Der Übernehmer ist an diese Werte gebunden.

Im Fall der Übertragung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs auf einen Hofnachfolger, ist es erforderlich, dass alle wesentlichen Betriebsgrundlagen mit übergehen. Dies erfordert nach der funktionalen Betrachtungsweise, dass die Wirtschaftsgüter übergehen, die für die Erreichung des Betriebszwecks erforderlich sind und ein besonderes Gewicht für die Betriebsführung besitzen.

Bei einem Betrieb der Forstwirtschaft können auch einzelne forstwirtschaftliche Flächen ein selbstständiger Teilbetrieb sein. Die Rechtsprechung des BFH führt hierzu aus, dass eine räumlich zusammenhängende Waldfläche in einer Größe einen Teilbetrieb darstellen kann, wenn der Erwerber es als selbständiges, lebensfähiges Forstrevier fortführen kann.

Im Hinblick auf landwirtschaftliche Teilbetriebe ist zu differenzieren:

•  Landwirtschaftliche Nutzflächen (Grund und Boden) von weniger als 10 % der landwirtschaftlichen Nutzfläche eines Betriebs stellen im Regelfall keine wesentliche Betriebsgrundlage dar. Werden also weniger als 10 % der Fläche zurückbehalten, gefährdet dies nicht den Übergang eines Teilbetriebes. Hierbei werden alle Nutzflächen bei der Berechnung mit einbezogen, deren Eigentümer der Übertragende ist. Auf die Art der Nutzung kommt es nicht an.
• Wirtschaftsgebäude sind im Bereich der Land- und Forstwirtschaft grundsätzlich keine funktional wesentliche Betriebsgrundlage. Dies gilt allerdings dann nicht, wenn sie eine besondere Bedeutung für den jeweiligen Betrieb haben, etwa bei der Viehhaltung.
• Das tote und lebende Inventar ist grundsätzlich keine funktional wesentliche Betriebsgrundlage, es sei denn, es handelt sich um einen Pachtbetrieb.

Wurden vor dem 1.1.2025 weniger als 90 % der gesamten Flächen übertragen,  jedoch mindestens 90 % der selbstbewirtschafteten landwirtschaftlichen Flächen, kann eine Buchwertfortführung erfolgen. Es hat in diesem Fall ein gemeinsamer Antrag von Übergebenden und Übernehmenden zu erfolgen. Ein Antrag kann unter bestimmten Voraussetzungen auch als konkludent gestellt angenommen werden. Der Antrag kann nicht mehr gestellt werden, wenn der Erlass oder die Änderung der Steuerbescheides des Zeitraums, in dem die Übertragung erfolgt ist, aus verfahrensrechtlichen Gründen ausgeschlossen ist.

Hinweis: Indizwirkung für andere Bundesländer

Die Frage, wann ein Teilbetrieb vorliegt, stellt sich bei Übergang eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ebenso wie bei Gewerbebetrieben. Nach einer etwas verkürzten Betrachtungsweise ist ein Teilbetrieb ein für sich allein wirtschaftlich überlebensfähiger Teil des Gesamtbetriebs, der mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattet ist (vgl. auch R 16 Abs. 3 EStR).

Für den Bereich der Land- und Fortwirtschaft stellt die Verfügung des Bayerischen Landesamts für Steuern dar, wann aus Sicht der Finanzverwaltung in Bayern – aber auch zumindest mit Indizwirkung für andere Bundesländer – von einem Teilbetrieb ausgegangen werden kann. Die Verfügung bietet damit zumindest einen ersten Überblick.

Allerdings steckt der Teufel in der Praxis auch bei der Frage, wann ein Teilbetrieb vorliegt,  wie so oft im Detail. Insofern sollte in Fällen, die nicht ganz eindeutig sind, vor einer Gestaltung die Abstimmung mit dem Finanzamt gesucht werden. Um ganz sicher zu gehen, sollte die Einholung einer verbindlichen Auskunft erfolgen. 

BayLfSt, Verfügung v. 8.10.2024, S 2180.2.1-10/13 St3