Grenzüberschreitende Überlassung von Software und Datenbanken

Im Ausland ansässige Anbieter, die Software zur Nutzung im Inland überlassen, können mit ihren inländischen Einkünften beschränkt steuerpflichtig sein (insbesondere mit Vermietungs- bzw. Verpachtungseinkünften nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f oder Nr. 6 EStG).

Welche Besonderheiten bei der grenzüberschreitenden Überlassung von Software und Datenbanken hinsichtlich der beschränkten Steuerpflicht und dem Steuerabzug nach § 50a EStG gelten, hat das BMF nun mit Schreiben vom 27.10.2017 dargelegt. Danach gilt:

Grenzüberschreitende Überlassung von Software an Inlandskunden

Beschränkt steuerpflichtige Einkünfte aus einer Rechteüberlassung (nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Doppelbuchst. aa und Nr. 6 EStG) liegen in Fällen der grenzüberschreitenden Softwareüberlassung nur dann vor, wenn einem inländischen Nutzer

• umfassende Nutzungsrechte an einer Software
• zur wirtschaftlichen Weiterverwertung

eingeräumt werden (z.B. Vervielfältigungs- oder Veröffentlichungsrechte).

Hinweis: Eine "wirtschaftliche Weiterverwertung" liegt vor, wenn der Softwarenutzer aus den überlassenen Rechten zielgerichtet einen eigenen wirtschaftlichen Nutzen zieht (siehe hierzu Fallbeispiele in Rz. 7 und 19 des Schreibens).

Die vorgenannten Einkunftstatbestände sind hingegen nicht erfüllt, wenn allein das Recht zum Vertrieb einzelner Programmkopien ohne weitergehende Nutzungs- und Verwertungsrechte an der Software eingeräumt wird (siehe hierzu Beispiel zur Überlassung von Softwarekopien an Zwischenhändler in Rz. 21).

Hinweis: Ob eine Software auf Datenträgern oder per Internet-Download überlassen wird, ist für die steuerrechtliche Beurteilung unerheblich.

Allein die Überlassung von Software zum bestimmungsgemäßen Gebrauch (z.B. zur Nutzung durch Mitarbeiter des Kunden für den eigenen Geschäftsbetrieb) stellt keine Überlassung von umfassenden Nutzungsrechten zur Verwertung dar - sie führt daher nicht zu beschränkt steuerpflichtigen Einkünften im vorgenannten Sinne. Das BMF bildet hierzu mehrere Fallbeispiele (in Rz. 13 bis 17).

Unterliegt der ausländische Anbieter mit seiner grenzüberschreitenden Softwareüberlassung der beschränkten Steuerpflicht nach § 49 EStG, wird die Steuer im Wege des Steuerabzugs nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG erhoben.

Auch internetbasierte Softwareüberlassungen (z.B. über "Application Service Providing (ASP)" und "Software as a Service (SaaS)") führen zu beschränkt steuerpflichtigen Einkünften, soweit dabei umfassende Nutzungsrechte zur wirtschaftlichen Weiterverwertung überlassen werden (vgl. Fallbeispiele in Rz. 28 bis 32). Unbeachtlich ist, ob die Software auf einem inländischen oder einem ausländischen Server gespeichert ist.

Grenzüberschreitende Überlassung von Datenbanken an Inlandskunden

Auch die grenzüberschreitende Überlassung von Datenbanken führt nur dann in die beschränkte Steuerpflicht (des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f oder Nr. 6 EStG), wenn dem inländischen Nutzer umfassende Nutzungsrechte zur wirtschaftlichen Weiterverwertung überlassen werden. Dies kann sowohl die Nutzung der gesamten Datenbank betreffen als auch die Nutzung einzelner Inhalte.

Hinweis: Ein umfassendes Nutzungsrecht wird beispielsweise dann zur wirtschaftlichen Weiterverwertung überlassen, wenn der Anbieter Rechte zur öffentlichen Wiedergabe eines wesentlichen Datenbankteils einräumt. Gleiches gilt bei einer Berechtigungsvergabe zur Unterlizensierung an Dritte.

Steht die Datenbanknutzung nicht im Vordergrund der vertraglichen Vereinbarung, bedarf die Überlassung der Software, die für die Datenbankanwendung notwendig ist, einer eigenständigen steuerrechtlichen Beurteilung.

Keine Überlassungen zur wirtschaftlichen Weiterverwertung (und somit keine beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte) liegen vor, wenn ausländische Anbieter wissenschaftliche Datenbanken an Hochschulen und öffentliche Bibliotheken überlassen und zwischen Anbieter und Hochschule bzw. Bibliothek vertraglich ausgeschlossen ist, dass die Datenbank kommerziell genutzt wird. Eine wirtschaftliche Verwertung ist im Übrigen bereits dann ausgeschlossen, wenn die Hochschule bzw. öffentliche Bibliothek von ihren Nutzern keine oder nur kostendeckende Gebühren verlangt (siehe hierzu Fallbeispiel in Rz. 44).

Hinweis: Die Grundsätze des BMF-Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Aufgrund der zahlreichen Fallbeispiele weisen die Verwaltungsaussagen einen anschaulichen Praxisbezug auf.

BMF, Schreiben 27.10.2017, IV C 5 - S 2300/12/10003 :004