Rz. 7
Ausgangspunkt für die Rechtsbehelfsbefugnis ist die in § 154 Abs. 3 BewG geregelte entsprechende Anwendung des § 183 AO (vgl. § 154 BewG Rdn 15). Der nach Satz 2 entsprechend anwendbare § 352 AO und der ihm nachgebildete § 48 FGO für die Frage der Klagebefugnis beschränkt die Rechtsbehelfsbefugnis in Fällen, in denen ein Feststellungsbescheid mit Wirkung für und gegen eine Reihe von Beteiligten bekannt gegeben wurde (einheitliche Feststellung). So darf in Fällen, in denen ein gesetzlicher Vertreter oder ein nach § 183 Abs. 1 S. 1 AO berufener Empfangsbevollmächtigter vorhanden ist, nur dieser vollen Umfangs (Höhe des Wertes) Einspruch einlegen (§ 352 Abs. 1 Nr. 1 AO). Die Erbengemeinschaft ist kraft Gesetzes zur Vertretung der Miterben berufen (§ 151 Abs. 2 Nr. 2 S. 1 Hs. 2 BewG), so dass nach Auffassung der Finanzverwaltung[11] nur die Erbengemeinschaft, mithin die Miterben gemeinschaftlich (§ 2038 BGB) Einspruch einlegen können, was jedoch zu einem vom Gesetzgeber wohl kaum beabsichtigten Zirkelschluss führte. Innerhalb der Einspruchsfrist wäre die Willenserklärung aller Miterben einzuholen, was bei zerstrittenen oder örtlich versprengten Miterben mit großem Aufwand verbunden ist. Häufig wird der Einspruch verfristen, bevor eine diesen Anforderungen entsprechende Willenserklärung beigebracht werden kann. Für die Ausübung des nach dem gesetzlichen Willen der Erbengemeinschaft zugeordneten Vertretungsrechts kommt damit entweder ein von den Miterben zum Geschäftsführer bestellter Miterbe, ein von der Verwaltung nach § 183 Abs. 1 S. 3 AO benannter Miterbe oder aber nach § 352 Abs. 1 Nr. 2 AO jeder mitberechtigte Miterbe in Betracht. § 155 S. 2 BewG ist daher mit der Maßgabe anzuwenden, dass nicht die Erbengemeinschaft den Beschränkungen des § 352 AO zu unterwerfen ist, sondern die innerhalb der Erbengemeinschaft zur Einlegung des Einspruches berufenen Miterben ggf. in der Befugnis, mit Wirkung für die übrigen Miterben ein Rechtsmittel zu führen, beschränkt sind. Zwischenzeitlich ist geklärt, dass die Erbengemeinschaft nach den gesetzlichen Regelungen zwar Beteiligte am Feststellungsverfahren sein soll, sie aber verfahrensrechtlich keine Beteiligtenstellung hat und auch nicht die damit verbundene Rechtsbehelfsbefugnis ausüben kann. Die Erbengemeinschaft rechtlich sei ein "Nullum", denn sie sei nicht handlungsfähig i.S.d. § 79 AO. Die Verknüpfung der Beteiligtenstellung mit der Zurechnung von Grundbesitzwerten gehe damit de facto ins Leere.[12]
Rz. 8
Haben sich alle Miterben auf einen Empfangsbevollmächtigten verständigt, so kann auch nur dieser den Einspruch gem. § 352 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 AO mit Wirkung für die übrigen Miterben einlegen. Dies gilt jedoch nur dann, wenn die Miterben über die Klagebefugnis des Empfangsbevollmächtigten belehrt wurden (§ 352 Abs. 2 S. 3 AO) und dieser nicht widersprochen haben (§ 352 Abs. 2 S. 2 letzter Satzteil AO). Im Falle eines Widerspruchs wäre dann der widersprechende Miterbe nach § 352 Abs. 1 Nr. 2 AO selbst rechtsbehelfsbefugt. Da innerhalb der Erbengemeinschaft ein zur Vertretung berufener Geschäftsführer nicht vorhanden ist, sind in Fällen, in denen die Miterben keinen Empfangsbevollmächtigten bestellt haben, alle Miterben zur Einlegung des Einspruches befugt, § 352 Abs. 1 Nr. 2 AO. Nimmt das Finanzamt die Bekanntgabe des Bescheides gegenüber einem nach § 183 Abs. 1 S. 4 benannten Miterben vor, so ist dieser nur dann befugt, einen Einspruch mit Wirkung für die übrigen Miterben einzulegen, wenn hierauf bereits im Bescheid hingewiesen wurde und kein anderer Miterbe hiergegen widersprochen hat (§ 352 Abs. 2 S. 2, 3 AO). Tritt ein Miterbe aus der Erbengemeinschaft aus, in dem er über seinen Anteil nach § 2033 Abs. 1 BGB verfügt, so bleibt dieser weiterhin befugt, gegen ihn betreffende Bescheide Einspruch einzulegen (§ 352 Abs. 1 Nr. 3 AO). Unbeschadet der vorstehenden Ausführungen kann jedenfalls jeder Miterbe für sich Einwände geltend machen, die ihn persönlich angehen (§ 352 Abs. 1 Nr. 4, 5 AO – z.B. der Kreis der Beteiligten ist unzutreffend, insoweit dies für die Höhe seines Anteiles bedeutsam ist; das Sonderbetriebsvermögen ist fehlerhaft bei ihm allein angesetzt worden). § 48 FGO ist dem § 352 AO für das Klageverfahren nachgebildet, so dass auf eine gesonderte Darstellung verzichtet wird.
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