Doppelbesteuerungsabkommen, DBA / 2.3.2 Berechnung der 183-Tage-Frist

Die 183-Tage-Frist bezieht sich auf das im jeweiligen ausländischen Staat maßgebende Steuerjahr. Im Regelfall ist dies das Kalenderjahr. Einzelne DBA sehen jedoch andere Zeiträume als das Steuerjahr vor, z. B. Indien vom 1.4. bis 31.3. oder Südafrika vom 1.3. bis 28./29.2. Eine Aufzählung der Staaten mit abweichendem Steuerjahr ab 1.1.2018 hat das BMF veröffentlicht.^[1] Eine weitere Besonderheit gilt nach dem Abkommen mit Großbritannien.^[2] Hier ist die 183-Tage-Klausel nach einem (variablen) 12-Monatszeitraum zu prüfen, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet.^[3] Weitere Beispiele sind Australien, Kanada, Luxemburg, Norwegen, Russland, Spanien und die Türkei. Eine Aufzählung der Staaten, für die nach dem Stand vom 1.1.2018 die 183-Tage-Frist anstelle des Steuerjahres nach einem 12-Monatszeitraum berechnet wird, hat das BMF veröffentlicht.^[4]

Die Berechnung der 183-Tage-Frist nach den Aufenthaltstagen innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten seit Beginn der Auslandstätigkeit bewirkt, dass gleichzeitig mehrere Zeiträume in Gang gesetzt werden können, auch wenn sich diese teilweise überschneiden. Wird in einem der in Betracht kommenden 12-Monatszeiträume die Aufenthaltsdauer von 183 Tagen überschritten, steht dem ausländischen Staat für die hierauf entfallenden Lohneinkünfte das Besteuerungsrecht zu.

Daraus ergibt sich, dass die Gesamtdauer des Auslandsaufenthalts ohne Bedeutung ist. Maßgeblich ist allein die Dauer des Aufenthalts im jeweiligen Steuerjahr bzw. 12-Monatszeitraum. So kann z. B. das Besteuerungsrecht für ein Jahr der Bundesrepublik, für das andere Jahr dem ausländischen Tätigkeitsstaat zustehen.

In der Berechnung der 183-Tage-Frist sind sämtliche Tage der Anwesenheit im Tätigkeitsstaat anzusetzen. Die Dauer der Arbeitstätigkeit ist insoweit nicht maßgebend. Als Tage der Anwesenheit zählen auch:

• der Ankunfts- und Abreisetag (Ausnahme: bei Berufskraftfahrern bleiben Tage der Hin- und Rückreise außer Ansatz);
• alle arbeitsfreien Tage unmittelbar vor, während und nach der Tätigkeit; (z. B. Samstage, Sonntage, Feiertage);
• die Tage der Arbeitsunterbrechungen im Tätigkeitsstaat (z. B. bei Streik, Aussperrung, Ausbleiben von Lieferungen, Krankheit). Bei Krankheit gilt die Besonderheit, dass die Tage nicht mitzählen, wenn die Abreise des Arbeitnehmers durch die Krankheit verhindert wurde und er sonst die Voraussetzungen für die Befreiung im Tätigkeitsstaat erfüllt hätte;
• Urlaubstage, die unmittelbar vor, während und nach der Tätigkeit im Tätigkeitsstaat verbracht werden;
• sowie kurze Unterbrechungen im Zusammenhang mit Reisen in den Heimatstaat oder in dritte Länder, soweit sie im Rahmen bestehender Arbeitsverhältnisse anfallen und unter Berücksichtigung der Umstände nicht als Beendigung des vorübergehenden Aufenthalts angesehen werden können.^[5]