Eine Rückdeckungsversicherung liegt vor, wenn der Arbeitgeber als Versicherungsnehmer zur finanziellen Absicherung einer erteilten Pensionszusage auf das Leben des pensionsberechtigten Arbeitnehmers eine Versicherung abschließt. Bezugsberechtigt ist ausschließlich der Arbeitgeber. Im Gegensatz zur Direktversicherung werden die Leistungen bei der Rückdeckungsversicherung nur an den Beitragszahler und Versicherungsnehmer, also den Arbeitgeber, und nicht direkt an den Arbeitnehmer ausgezahlt.
Die Rückdeckungsversicherung dient dazu, dem Arbeitgeber die Mittel zur Erfüllung der Pensionszusage an den Arbeitnehmer zu verschaffen. Die Pensionsverpflichtung gegenüber dem Arbeitnehmer ist auch im Fall der Rückdeckung unabhängig vom Rückdeckungsanspruch zu behandeln.
Bilanzierung der Rückdeckungsversicherung
Beim Bilanzierenden ist der Anspruch aus der Rückdeckung einer betrieblichen Versorgungszusage zu aktivieren, und zwar mit dem vom Versicherer nachgewiesenen Deckungskapital. Die dazugehörige Pensionsverpflichtung ist nach Maßgabe des § 6a EStG durch Bildung einer Pensionsrückstellung zu bilanzieren. Da die Höhe der Rückstellung von Pensionsverpflichtungen durch § 6a EStG begrenzt wird, ist der Rückdeckungsanspruch höher als die passivierte Pensionsverpflichtung. Das beruht darauf, dass bei der Berechnung der Pensionsverpflichtung nach § 6a Abs. 3 Satz 3 EStG ein Zinsfuß von 6 % zugrunde zu legen ist, bei der Kalkulation der Versicherungsprämien aber von wesentlich geringeren Rechnungszinssätzen ausgegangen wird. Eine Saldierung beider Bilanzposten ist nach § 246 Abs. 2 HGB unzulässig.
Die spätere Versicherungsleistung aus der Rückdeckungsversicherung ist für das Unternehmen eine Betriebseinnahme. Gleichzeitig vermindert sich im Fall einer Versicherungsleistung in Form der Rentenzahlung der aktivierte Rückdeckungsversicherungsanspruch.
Bei EÜR sofortige Betriebsausgabe?
Noch nicht entschieden ist bislang die Frage, ob Arbeitgeber, die ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, die Beiträge zur Rückdeckungsversicherung für die Pensionszusage an einen Arbeitnehmer sofort als Betriebsausgabe abziehen können oder in analoger Anwendung des § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG erst bei Beginn der Rentenzahlung. Diese Frage wird in der Literatur kontrovers diskutiert.
Praxistipp: Einzahlungen in eine Rückdeckungsversicherung sind Betriebsausgaben
Das FG Rheinland-Pfalz hat aktuell entschieden, dass bei einem Steuerpflichtigen, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, sich Einzahlungen in eine Rückdeckungsversicherung bereits im Zeitpunkt der Zahlung und nicht erst mit Rentenbeginn gewinnmindernd auswirken (FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 23.1.2014, 6 K 2294/11, Rev. eingelegt, Az. beim BFH: VIII R 9/14). Zu einer Veräußerung oder Entnahme i. S. d. § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG des Wirtschaftsguts „Rückdeckungsversicherung“ komme es nicht.
Auch eine analoge Anwendung der Vorschrift scheidet aus Sicht des FG aus, da die Rentenzahlungen bei Fälligkeit Betriebseinnahmen des Steuerpflichtigen darstellen und somit die Bindung zum Betriebsvermögen im Gegensatz zur Entnahme oder zur Veräußerung gerade nicht aufgehoben wird.
Prämienzahlungen in eine Rückdeckungsversicherung sollten daher bei der Einnahmen-Überschussrechnung sofort als Betriebsausgaben geltend gemacht werden. Wird die steuerliche Anerkennung versagt, sollte Einspruch eingelegt und auf die anhängige Revision verwiesen werden.