2.1.5.1 Handelsrecht
Rz. 15
Ausleihungen sind nicht abnutzbare Vermögensgegenstände des Anlagevermögens (keine planmäßige Abschreibung). Es kommt daher handelsrechtlich nur eine außerplanmäßige Abschreibung auf den niedrigeren Wert nach § 253 Abs. 3 Sätze 5 und 6 HGB infrage.
- Bei einer vorübergehenden Wertminderung besteht handelsrechtlich, da es sich um Finanzanlagen handelt, ein Abschreibungswahlrecht.[1] Ist eine außerplanmäßige Abschreibung nach § 253 Absatz 3 Satz 6 HGB unterblieben, sind gemäß § 285 Nr. 18 HGB im Anhang folgende Angaben zu machen: Der Buchwert und der beizulegende Zeitwert der einzelnen Vermögensgegenstände oder angemessener Gruppierungen sowie die Gründe für das Unterlassen der Abschreibung einschließlich der Anhaltspunkte, die darauf hindeuten, dass die Wertminderung voraussichtlich nicht von Dauer ist.
- Bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung besteht handelsrechtlich ein Abschreibungsgebot.[2]
- Gemäß § 277 Abs. 3 Satz 1 HGB sind außerplanmäßige Abschreibungen gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben.
2.1.5.2 Steuerrecht
Rz. 16
Ist der Teilwert aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden.[1] Für die zu den Finanzanlagen gehörenden Ausleihungen besteht daher bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung in der Steuerbilanz ein Wahlrecht, diese Wirtschaftsgüter auf den niedrigeren Teilwert abzuschreiben. Die Voraussetzung "voraussichtlich dauernde Wertminderung" hat für die Teilwertabschreibung im Steuerrecht die Bedeutung wie für die Abschreibung auf den niedrigeren Wert im Handelsrecht.[2]
Einkommensteuerlich kann für Wirtschaftsgüter des nichtabnutzbaren Anlagevermögens von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung ausgegangen werden, wenn die Gründe für eine niedrigere Bewertung voraussichtlich anhalten werden.[3]
Ist die Wertminderung jedoch voraussichtlich nicht von Dauer, also voraussichtlich nur vorübergehend, besteht in der Steuerbilanz ein Abschreibungsverbot.[4]
Rz. 17
Für Gewerbetreibende, die gesetzlich zur Buchführung verpflichtet sind oder die freiwillig Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, besteht die Pflicht, ihr Betriebsvermögen nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen. Diese Pflicht besteht nicht, wenn im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts ein anderer Ansatz gewählt wird oder wurde.[5]
Es wird die Auffassung vertreten, bei dem Wahlrecht zur Teilwertabschreibung handele es sich um ein eigenständiges steuerliches Wahlrecht, aufgrund dessen ein anderer Wertansatz als der handelsrechtlich maßgebliche gewählt werden dürfe.[6] Die Vornahme einer außerplanmäßigen Abschreibung in der Handelsbilanz sei nicht zwingend in der Steuerbilanz durch eine Teilwertabschreibung nachzuvollziehen. Der Steuerpflichtige könne hierauf auch verzichten.[7]
Rz. 18
Das Wahlrecht zur Teilwertabschreibung war Gegenstand von Kontroversen im Gesetzgebungsverfahren:
Im Gesetzgebungsverfahren zum Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) gab der Bundesrat zu bedenken, aus der Gesetzesfassung von § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i. d. F. des BilMoG gehe nicht eindeutig hervor, ob bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung das handelsrechtliche Abschreibungsgebot angesichts des steuerlichen Abschreibungswahlrechts in der Steuerbilanz zur Bewertung mit dem niedrigeren Teilwert zwinge.[8] In ihrer Stellungnahme vertrat aber die Bundesregierung die Auffassung, der Ansatz mit dem niedrigeren beizulegenden Wert sei nach dem Niederstwertprinzip vorzunehmen. Aufgrund der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz sei deshalb steuerlich bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung eine Teilwertabschreibung vorzunehmen. Insoweit bestehe ein steuerliches Wahlrecht nicht.[9] Nach der von der Bundesregierung im Gesetzgebungsverfahren zum BilMoG vertretenen Auffassung besteht also auch in der Steuerbilanz aufgrund des zu den GoB rechnenden Niederstwertprinzips bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung ein Gebot zur Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert.
Im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens war diese eindeutige Auffassung der Bundesregierung Gegenstand der parlamentarischen Debatten und der Beratungen in den Ausschüssen. Es wurde hierbei der Wortlaut des Gesetzentwurfs nicht geändert, woraus sich ergibt, dass die an der Gesetzgebung beteiligten Organe § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG in dem Sinn verstanden, wie ihn die Bundesregierung verstand, nämlich dass das steuerliche Wahlrecht zur Teilwertabschreibung wegen des auch steuerlich maßgebenden Niederstwertprinzips im Sinne eines Abschreibungsgebots aufzufassen ist.[10]
Rz. 19
Teilwert ist der gesetzlich beschriebene Wert, der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde.[11] Hat eine Forderung einen unter dem Buchwert liegenden Wert, wird ein Erwerber hierfür nicht einen höheren Betrag im Rahmen des Gesamtkaufpreises zahlen.
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