Internationales Steuerrecht – Einstieg in ein anspruchsvolles Beratungsgebiet

Grundlagen

Das Internationale Steuerrecht bildet kein eigenständiges, abgeschlossenes Gesetz, sondern beschreibt das Zusammenwirken verschiedener Regelungen bei der steuerlichen Betrachtung grenzüberschreitender Sachverhalte.

An der Spitze der nationalen Rechtsordnung steht das Grundgesetz (GG). Völkerrechtliche Verträge (DBA) werden über Art. 59 Abs. 2 GG in die deutsche Rechtsordnung integriert. Große Bedeutung hat auch das Europarecht, das aufgrund des Anwendungsvorrangs des Unionsrechts den nationalen Gesetzgeber einschränkt. Hierbei ist zwischen dem Primärrecht, insbesondere den Grundfreiheiten wie der Niederlassungs- und Kapitalverkehrsfreiheit, und dem Sekundärrecht zu unterscheiden. Letzteres umfasst spezifische Richtlinien wie die Mutter-Tochter-Richtlinie oder die Zins- und Lizenzrichtlinie, die von den Mitgliedstaaten zwingend in nationales Recht transformiert werden müssen, um steuerliche Hemmnisse innerhalb der EU abzubauen.

Die unterste nationale Ebene bildet schließlich das nationale Steuerrecht. Gesetze wie das Einkommensteuergesetz (EStG), das Körperschaftsteuergesetz (KStG) oder das Außensteuergesetz (AStG) bilden die materielle Rechtsgrundlage für die Frage, ob der Bundesrepublik Deutschland ein Besteuerungsrecht zusteht. Sie definieren die Steuerpflicht und die Bemessungsgrundlage, sofern sie nicht durch vorrangige Regelungen eines DBA oder des Europarechts in ihrer Wirkung eingeschränkt werden. Diese zwischenstaatlichen Verträge basieren auf dem OECD-Musterabkommen und verfolgen das Ziel, eine doppelte Besteuerung derselben Einkünfte zu vermeiden. Obwohl sie formell auf der Ebene einfacher Bundesgesetze stehen, räumt ihnen § 2 AO in der Praxis einen Vorrang vor dem allgemeinen nationalen Steuerrecht ein. Inhaltlich beruht das internationale Steuerrecht auf zwei zentralen Prinzipien: Dem Welteinkommensprinzip und dem Territorialprinzip. 

Prüfung grenzüberschreitender Sachverhalte

Die Prüfung grenzüberschreitender Sachverhalte folgt in verschiedenen Stufen. Zunächst ist zu prüfen, ob überhaupt ein DBA besteht. Besteht kein DBA, ergeben sich Besonderheiten aus dem nationalen Recht (bspw. §§ 2a, § 34c EStG). Besteht ein DBA, ist wie folgt zu prüfen:

1. Stufe:

Ausgangspunkt ist stets die Frage, ob nach nationalem Recht überhaupt ein Besteuerungsanspruch besteht. Dabei ist zwischen unbeschränkter Steuerpflicht (§ 1 Abs. 1 i. V. m. § 2 EStG) und beschränkter Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 i. V. m. § 49 EStG) zu unterscheiden. 

2. Stufe:

Erst wenn ein solcher Anspruch nach innerstaatlichem Recht bejaht wird, ist in einem zweiten Schritt das DBA-Recht heranzuziehen. Hierbei wird geprüft, ob und in welchem Umfang die durch nationales Recht begründete Steuerhoheit durch ein Doppelbesteuerungsabkommen eingeschränkt oder verteilt wird. Dabei sind die persönliche und sachliche Anwendbarkeit sowie die relevanten Zuweisungsnormen des DBA maßgeblich. Zudem ist zu prüfen, nach welcher Methode das DBA die Doppelbesteuerung vermeidet.

3. Stufe:

In einem dritten Schritt ist schließlich zu prüfen, ob es im nationalen Recht Sonderregelungen gibt, die eine abweichende Behandlung anordnen – etwa ein sogenannter Treaty Override, bei dem nationales Recht die Anwendung des DBA-Rechts teilweise verdrängt. Dieses dreistufige Prüfungsschema stellt sicher, dass grenzüberschreitende Steuerfragen systematisch und im Einklang mit der Normenhierarchie von nationalem Recht, Abkommensrecht und möglichen Sonderregelungen gelöst werden.