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Die Frage, ob ein durch eine bestandskräftige Einspruchsentscheidung bestätigter oder geänderter Verwaltungsakt wiederum geändert (zurückgenommen, aufgehoben, widerrufen) werden kann, ist nicht vollständig geregelt. Lediglich § 172 Abs. 1 AO a. E. enthält für Steuerbescheide die Regelung, dass die Änderungsvorschriften grundsätzlich auch auf einen durch Einspruchsentscheidung geänderten oder aufgehobenen Verwaltungsakt anwendbar sind.[1] M. E. sind die gleichen Grundsätze für die Berichtigung nach § 129 AO und die Rücknahme und den Widerruf nach §§ 130, 131 AO anzuwenden. Einspruchsentscheidungen haben keine höhere Qualität als Verwaltungsakte, sie sind insbesondere keiner Rechtskraft und, mangels einer gesetzlichen Vorschrift, auch keiner erhöhten Bestandskraft fähig. Daher kann bei Vorliegen eines Änderungstatbestands auch eine Änderung erfolgen.

[1] Vgl. Erl. bei G. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, zu § 172 AO.

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