Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / ba) Der Gesellschaft zur Nutzung im Betrieb unmittelbar o mittelbar überlassene WG (notwendiges Sonder-BV I)
 

Rn. 74

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

WG im Alleineigentum der Gesellschafter gehören zum notwendigen Sonder-BV I der Gesellschafter zur StB der PersGes, wenn sie dem Betrieb der PersGes tatsächlich unmittelbar o mittelbar (auch durch Untervermietung auf eigene Rechnung: BFH BStBl II 1994, 250; 1991, 800; 1986, 304; 1977, 150/52; Woerner, BB 1976, 220, 223) dienen (s auch BFH BStBl II 1994, 846; BMF DStR 1998, 1679 zu Grundstücken mit Bodenschätzen). Diese Zuordnung gilt auch für erst später zur Nutzungsüberlassung vorgesehene WG: BFH BStBl II 2001, 916. Gem BFH ist sogar ein zur Errichtung und Vermarktung von ETW vom Gesellschafter nur vorgehaltenes Grundstück Sonder-BV I, was sich erst im Veräußerungsfall offenbart: BFH VIII, BStBl II 1991, 789 betr die Zurverfügungstellung eines Grundstücks zur Durchführung eines Bebauungsverfahrens bei einem Bauherrenmodell; BFH BFH/NV 1992, 161)! Diese Auffassung des BFH ist vom Gesetzeswortlaut nicht gedeckt, da hier nur eine Bestimmung zum Einsatz im Betrieb der PersGes vorliegt, nicht eine Zurverfügungstellung zur Nutzung: glA Söffing, NWB F 3, 8116; aA, wie BFH, s H 4.2 Abs 12 EStH 2016 "Notwendiges Sonder-BV"; FG Nds EFG 1990, 470.

Dies ist nicht davon abhängig, dass die der Gesellschaft überlassenen WG für die Zwecke der PersGes "nötig" sind, so BFH BStBl II 1991, 800 zum Fall der Grundstücks-(unter-)vermietung durch die PersGes. Die tatsächliche Nutzung entscheidet.

Eine Entgeltgewährung der PersGes an den Gesellschafter ist keine Voraussetzung für Sonder-BV; stellt zB der Gesellschafter seiner PersGes langfristig unentgeltlich ein unbebautes Grundstück als Kundenparkplatz zur Verfügung, so wird das Grundstück notwendiges Sonder-BV I (BFH BStBl II 1995, 241 Leitsatz 5; ähnlich für unverzinsliche Darlehen BFH BStBl II 2001, 335).

Bei unentgeltlicher Nutzungsüberlassung durch den Gesellschafter an die PersGes wird das WG Sonder-BV, und die kostenlose Nutzungsüberlassung erhöht den Gewinn der PersGes, an dem alle Gesellschafter nach Maßgabe ihres Gewinnanteils beteiligt sind. Eine Aktivierung des unentgeltlichen Nutzungsrechts in der StB der PersGes ist unzulässig, der GrS hat mit Beschluss v 26.10.1987, BFH BStBl II 1988, 348, die Einlagefähigkeit auf der Basis einer finalen Interpretation des Einlagebegriffs abgelehnt (hierzu auch s Meyer, Nutzungseinlagen bei unentgeltlicher Nutzungsüberlassung, DStR 1986, 18; Bordewin, Zur Einlage von Nutzungen, DStR 1988, 227; Scheel, Unterschiedliche Einlagebegriffe im Gesellschafts- und Steuerrecht, BB 1988, 1211; ferner s §§ 4,5 Rn 705ff (Hoffmann).

Ein im Bruchteilseigentum der Mitunternehmer stehendes und von der PersGes (nach einem Unternehmensverkauf) an einen Dritten (den Erwerber) vermietetes WG gehört zum notwendigen Sonder-BV I; es kann wie notwendiges BV des Gesamthandsvermögens nicht durch Buchungsakt entnommen werden: BFH v 03.09.2009, BFH/NV 2010, 404.

Nicht zum notwendigen Sonder-BV I gehören Gebäude, die der Gesellschafter auf einem Gesellschaftsgrundstück errichtet, die er aber durch Fremdvermietung selbst nutzt: BFH BFH/NV 1990, 422.

Wird ein dingliches oder obligatorisches gesichertes Nutzungsrecht durch den Gesellschafter in das Gesellschaftsvermögen seiner PersGes entgeltlich gegen Einräumung oder Erhöhung (s)eines Kapitalkontos (offene Sacheinlage), verbunden mit einer Gutschrift auf dem Kapitalkonto, eingebracht, so ergibt sich folgende bilanzielle Behandlung:

  • Zum einen ist das WG als Sonder-BV in der Sonderbilanz des Gesellschafters auszuweisen,
  • zum anderen ist das entgeltlich im Tausch gegen die Einräumung oder Erhöhung des Kapitalkontos von der PersGes erworbene Nutzungsrecht in der StB der PersGes zu aktivieren und über die Nutzungszeit verteilt abzuschreiben.
  • Schließlich ist in der Sonderbilanz des Gesellschafters spiegelbildlich zum bei der PersGes aktivierten Nutzungsrecht ein passiver RAP iH des Barwerts des Nutzungsrechts einzustellen, der über die Nutzungszeit verteilt korrespondierend mit der AfA des Nutzungsrechts zugunsten einer Sonder-BE aufzulösen ist: vgl Schulze zur Wiesche, BB 1983, 2154; glA Wacker in Schmidt/, § 15 EStG Rz 515, 37. Aufl;

    Groh, BB 1982, 133, 140.

Im Gesamtergebnis des Betriebs der Gesellschaft schlägt sich somit nur der tatsächliche Nutzungserfolg nieder in Form der Abschreibung auf das WG in der Sonderbilanz des Gesellschafters.

Zur Überlassung verkehrsfähiger Nutzungsrechte an WG zur Kapitalaufbringung s BGH v 14.06.2004, 1985 (ja bei fester Laufzeit o konkreter Mindestdauer; Zeitwert = kapitalisierter Nutzungswert) u Scheel, BB 1988, 1211.

Baut die PersGes aus betrieblichem Anlass auf eigene Rechnung ein Gebäude auf einem Gesellschaftergrundstück, so ist nach dem Beschluss des BFH v 30.01.1995, BStBl II 1995, 281 sowie dem hierzu ergangenen Schreiben des BMF, DStR 1996, 1854, die durch die Baumaßnahmen geschaffene Nutzungsmöglichkeit wie ein eigenes materielles WG der PersGes mit den HK anzusetzen und nach den für Gebäude geltenden Regelungen abzuschreiben.

baa) Grundstücke u Gebäude

 

Rn. 74a

Stand: EL 129...

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