Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / ab) Merkmale der atypisch stillen Gesellschaft gem § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG (andere Gesellschaft)
 

Rn. 51

Stand: EL 119 – ET: 12/2016

Die atypische stille Gesellschaft, deren Begriff als solcher im EStG nicht vorkommt, ist eine Erscheinungsform der stillen Gesellschaft, bei der unter Ausschöpfung des dispositiven Charakters der §§ 230ff HGB von der typischen gesetzlichen Struktur der stillen Gesellschaft ausweitend abgewichen wird, und zwar für eine Mitunternehmerstellung (s Rn 23ff) konstitutiv in zwei Hinsichten, wobei es auf die vertragliche Bezeichnung nicht ankommt (BFH BFH/NV 1993, 647; auch s Rn 24 verdeckte Mitunternehmerschaft):

(1)

Der atypisch stille Gesellschafter wird schuldrechtlich im Innenverhältnis so gestellt, als ob er gesamthänderisch am Geschäftsvermögen beteiligt wäre mit der Folge, dass er

- neben der Beteiligung am lfd Gewinn (wie der typische stille Gesellschafter) auch am Verlust (unabdingbar lt BFH v 27.06.2013, BFH/NV 2013, 1920),
- bei einer Auseinandersetzung auch an den Wertsteigerungen des BV, einschließlich eines evtl Geschäfts- o Firmenwertes, teil hat – berechnet nach marktüblichen Methoden – (BGH, BB 1952, 869; BFH v 09.12.2002, BFH/NV 2003, 601; BFH BStBl II 1994, 243; 1981, 426; 1972, 737),
- eine lfd Gewinnauszahlung ist, zumindest – soweit es sich nicht um eine Familien-PersGes handelt – nicht notwendig, so implizit BFH v 29.04.1991, BFH/NV 1992, 388, ohne dass er, auch wenn im Gesellschaftsvertrag einem Kommanditisten gleichgestellt, nach außen gem §§ 128, 171 HGB haftet (BGH II ZR 249/08 v 01.03.2010, DB 2010, 1522), u
(2) der atypisch stille Gesellschafter lässt sich über § 233 HGB hinaus Mitwirkungs- u Kontrollrechte (wie ein Kommanditist, s § 164 HGB) einräumen, die ihm einen Einfluss auf die lfd Geschäftsführung einräumen (BGH, GmbHR 1992, 747; DB 1977, 87; weitere Nachweise bei BFH BStBl II 1994, 702). Dabei kann nach Auffassung des BFH verstärkte Mitunternehmerinitiative abgeschwächtes Mitunternehmerrisiko o umgekehrt ersetzen: allg s Rn 23 letzter Abs u weiter unten).

Sie ermöglicht dem Inhaber eines Einzelunternehmens, ohne Übergabe des Unternehmens die Nachfolgegeneration an das Unternehmen heranzuführen o bei mehreren Kindern, von denen nur eines das Unternehmen übernehmen soll, die anderen Nachfolger ertrags- u vermögensmäßig nebst Mitwirkungsrechten gleichzustellen (einschließlich erbschaftsteuerlicher Vorteile gem §§ 13a, 13b ErbStG: BayLfSt v 14.01.2013, DStR 2013, 363), ohne dass dies im HR offengelegt werden muss.

Zivilrechtlich wird einer atypischen stillen Einlage in gleicher Weise wie der Kommanditeinlage der Charakter von EK (auch s IDW HFA 1/1994) u nicht von FK zuerkannt, was ein wichtiges Gründungsmotiv sein kann (neben der Anonymität als bloßer Innengesellschaft). Bei qualifizierten Nachfolgeklauseln in Gesellschaftsverträgen ist allerdings erbschaftsteuerlich zu beachten, dass dann der schenkende Gesellschafter vorgeschaltet selbst eine atypisch stille Beteiligung an der PersGes o KapGes erwirbt: Lasa, Still beteiligt, DATEV-Magazin 2/2011, 41, 43; R E 13b.2 Abs 2 S 2 ErbStR 2011).

Der atypisch stille Gesellschafter einer GmbH & Co KG steht insolvenzrechtlich dem Gläubiger eines Gesellschafterdarlehens gleich: BGH v 28.06.2012, GmbHR 2012, 1181.

Die unentgeltliche Zuwendung einer atypisch stillen Beteiligung ist mit dem Abschluss des Gesellschaftsvertrags zivilrechtlich wirksam vollzogen: BFH v. 17.07.2014, BFH/NV 2014, 1949 mwN (besser aber notarielle Beurkundung: s Kanzler, FR 2015, 80. Für das Zustandekommen eines atypisch stillen Gesellschaftsverhältnisses ist es zudem nicht erforderlich, dass der als Gesellschaftsvertrag zu qualifizierende Vertragsabschluss allen formellen Anforderungen des Zivilrechts genügt. Auch bei einer fehlerhaft zustande gekommenen Gesellschaft handelt es sich zivilrechtlich um ein Gesellschaftsverhältnis (BFH v 01.07.2010, BFH/NV 2010, 2056; BFH v 03.03.1998, BStBl II 1998, 401 mwN). Die steuerrechtliche Berücksichtigung der fehlerhaften Gesellschaft folgt aus § 41 Abs 1 S 1 AO. Auch s Rn 23c. Aber s FG BDW v 31.10.2013, EFG 2014, 909, zu einem verunglückten Fall.

Auch ist die steuerliche Anerkennung nicht deshalb zu versagen, weil die Einlage des stillen Gesellschafters nicht sofort eingefordert wird, sondern aufgrund einer guten Liquiditätslage eine Aufrechnung mit den zugewiesenen Gewinnanteilen erfolgt: FG Bln-Bra v 08.02.2011, EFG 2011, 1335; auch s BFH BStBl II 1973, 221.

Die Rspr des BFH (zB BFH BStBl II 1990, 561 zu III.1. Abs 4) stellt die atypisch stille Gesellschaft am Einzelunternehmen steuerlich mit der PersGes in der Rechtsform der KG gleich (auch s OFD Erfurt, GmbHR 2004, 209 Rz 3.2.1). Bei einer atypisch stillen Gesellschaft führt zwar nur der tätige Gesellschafter die Geschäfte im Außenverhältnis; im zivilrechtlichen Sinne gibt es daher eine Tätigkeit der stillen Gesellschaft nicht (zuletzt BFH v 25.06.2014, BStBl II 2015, 141 Rz 15). Im Innenverhältnis zu den atypisch stillen Gesellschaftern führt der tätige Gesellschafter die Geschäftejedoch für alle Gesellschafter entsprechend der für sie gelten...

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