Entscheidungsstichwort (Thema)
Anwendung auf Darlehensverzicht und Teilwertabschreibung von Gesellschafterdarlehen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung; fehlende Einnahmen; Einnahmen vor Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens
Leitsatz (redaktionell)
1) Verzichtet der Steuerpflichtige aus gesellschaftsrechtlichen Gründen auf eine eigenkapitalersetzende Darlehensforderung gegenüber einer GmbH, liegt in Höhe des nicht werthaltigen Teils der Forderung betrieblicher Aufwand vor.
2) Die Forderung eines Besitzunternehmens gegen die Betriebsgesellschaft kann nur nach den Grundsätzen abgeschrieben werden, die für die Teilwertberichtigung der Beteiligung am Betriebsunternehmen gelten.
3) Der Aufwand aus einem Forderungsverzicht bzw. aus einer Teilwertabschreibung bzgl. einer Forderung unterliegt nicht dem Halbabzugsverbot des § 3c Abs. 2 EStG, wenn dem Steuerpflichtigen während der Geltung des Halbeinkünfteverfahrens keine Einnahmen aus der Beteiligung zugeflossen sind und solche auch in Zukunft nicht mehr zu erwarten sind. Gewinnausschüttungen vor Geltung des Halbeinkünfteverfahrens bleiben dabei unberücksichtigt.
Normenkette
Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Anwendung von § 3c Abs. 2 EStG auf eine Teilwertabschreibung sowie den Teilverzicht einer Forderung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung.
Die 1993 gegründete Klägerin hält in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts – GbR – als Besitzunternehmen 100 % der Anteile der Betriebsgesellschaft K GmbH (vormals A GmbH). An der Klägerin waren im Streitjahr die Herren H, M und D zu je 1/3 sowie die K GmbH ohne Einlage und ohne Gewinnanspruch beteiligt.
Die Klägerin gewährte der K GmbH fortlaufend Darlehen in den Jahren 1999 bis 2001 in Höhe von ca. 1,1 Mio. EUR. Bereits am 07.04.1997 erklärte die Klägerin einen unbefristeten Rangrücktritt hinter sämtlichen anderen Gläubiger bezüglich ihrer Darlehensforderung. Zudem erklärte die Klägerin am 17.04.2002 gegenüber der K GmbH einen Darlehensverzicht in Höhe von 600.000 EUR, um deren Überschuldung zu beseitigen. Nach der dem Verzicht zugrundeliegenden Vereinbarung soll die Forderung in Höhe von 600.000 EUR wieder aufleben, wenn und soweit die K GmbH ab dem Jahr 2004 Jahresüberschüsse erzielt. Daneben setzte die Klägerin die Verzinsung der Darlehen für die Jahre 1999 bis 2002 aus. Trotz dieser Maßnahmen bestand zum 31.12.2002 erneut eine bilanzielle Überschuldung der K GmbH. Am 00.05.2003 stellte die K GmbH selbst den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens, da sie die Löhne für April 2003 nicht mehr zahlen konnte. Mit Beschluss des Amtsgerichts R vom 00.06.2003 (Az.: …) wurde das Insolvenzverfahren eröffnet. Die Gesellschaft wurde bisher nicht aus dem Handelsregister gelöscht. Nach dem Gutachten des Insolvenzverwalters U vom 10.06.2003 (Seite 10 ff.) war die K GmbH seit mehreren Jahren überschuldet. Zwar sei durch den Forderungsverzicht über 600.000 Euro der zum 01.01.2002 bestehende Verlustvortrag vollständig beseitigt worden, doch wird auf den 10.06.2003 eine Überschuldung von 1.405.852 Euro ausgewiesen. Im Übrigen wird auf den weiteren Inhalt des Insolvenzgutachtens sowie den Bericht über die Prüfung des Jahresabschlusses zum 31.12.2002 der K GmbH (vormals A GmbH) Bezug genommen.
Die A GmbH schüttete letztmals 1993 einen Gewinn von 417.188 DM und 1994 einen Gewinn von 214.285 DM an ihre Gesellschafter aus, die als Sonderbetriebseinnahmen der Klägerin erfasst wurden.
In der am 30.12.2003 auf den 31.12.2002 aufgestellten Steuerbilanz der Klägerin schrieb diese das der K GmbH gewährte Darlehen i.H.v. 1.102.176,31 EUR auf 0 EUR ab. Im Rahmen der Erörterung der Steuererklärungen 2002 mit dem Beklagten einigten sich die Beteiligten auf eine Abschreibung der Forderung in Höhe von 88 % (= 969.915,15 EUR), da der Insolvenzverwalter eine Quote von 12 % in Aussicht gestellt hatte. Die Forderungsabschreibung berücksichtigte der Beklagte in Höhe von 50 % (= 484.957,56 EUR) und erließ entsprechend geänderte Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2002 (-79.220,91 EUR) sowie die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2002 (86.408 EUR).
Die hiergegen erhobenen Einsprüche blieben erfolglos. In seinen Einspruchsentscheidungen führt der Beklagte hierzu aus, dass § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG auch für Wertminderungen des Anteils an einer Organgesellschaft anzuwenden sei, denn es bestehe ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der Forderungsabschreibung und der von der K GmbH zu erwartenden zukünftigen Gewinnausschüttungen bzw. einer Betriebsvermögensmehrung bei Veräußerung oder Entnahme der Anteile. Zur Begründung verwies der Beklagte auf das Urteil des FG Bremen vom 27.04.2006 (1 K 204/04, EFG 206, 1234 f.).
Dies ergebe sich daraus, dass die Klägerin ab 1999 auf Zinszahlungen sowie in 2002 auf das Darlehen in Höhe v...
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