Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 6.2.7.2 Einbringung durch eine natürliche Person
 

Tz. 265

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Eine spezielle ESt-Befreiung für den Einbringungsgewinn enthält das EStG nicht. § 3 Nr 40 EStG stellt jedoch 40 % (bis VZ 2008: 50 %) der Einnahmen aus der Veräußerung sowie die Entnahmen von WG stfrei, wenn es sich dabei um Anteile an Kö, Pers-Vereinigungen oder Vermögensmassen handelt, deren Leistungen zu Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG gehören (dh insbes Anteile an Kap-Ges). Korrespondierend hierzu sind gem § 3c EStG die Hälfte (ab VZ 2009: 40 %) der AK (oder Bw) sowie der Veräußerungskosten nicht abzugsfähig (sog Halb-/Teileinkünfteverfahren). Die ESt-Befreiungsvorschrift des § 3 Nr 40 EStG ist in Fällen der Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG zu beachten, wenn und soweit von § 3 Nr 40 EStG betroffene Anteile an Kö, Pers-Vereinigungen oder Vermögensmassen Gegenstand der Einbringung sind (ebenso s UmwSt-Erl 2011, Rn 20.25). Die Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG als Übertragung von WG im Wege eines tauschähnlichen Vorgangs gegen Erhalt von Anteilen ist eine Veräußerung (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 52ff) und führt somit zu einem von § 3 Nr 40 EStG erfassten "Veräußerungspreis". Dies wird durch den Rückschluss aus § 20 Abs 4 S 1 UmwStG bestätigt. Hier wird nämlich die Tarifermäßigung des § 34 EStG für den Teil des bei einer Sacheinlage entstehenden VG ausgeschlossen, der nach § 3 Nr 40 EStG stbefreit ist. Diese Regelung wäre inhaltsleer, wenn nicht eine (tw) St-Befreiung des Einbringungsgewinns möglich wäre.

 

Tz. 266

Stand: EL 74 – ET: 04/2012

Wird ein (Teil-)Betrieb oder ein MU-Anteil gem § 20 Abs 1 UmwStG eingebracht, erstreckt sich die StFreiheit des § 3 Nr 40 EStG auf den anteiligen Veräußerungspreis, der auf eine Beteiligung an einer Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse als Bestandteil der eingebrachten Sachgesamtheit entfällt, deren Leistungen zu Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG gehören. Dies sind insbes Anteile an (inl oder ausl) Kap-Ges, aber auch Anteile an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften. Die St-Befreiung ergibt sich aus § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG (s § 3 Nr 40 EStG Tz 25, 31). Denn die Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG ist ein Unterfall des § 16 EStG, wenn gew BV betroffen ist (s Vor §§ 20 – 23 UmwStG Tz 52ff), so dass der Wertansatz der übernehmenden Gesellschaft gem § 20 Abs 3 S 1 UmwStG zu einem Veräußerungspreis iSd § 16 Abs 2 EStG führt (s Tz 250). Dies gilt auch, wenn es sich bei den Anteilen an Kap-Ges um einbringungsgeborene Anteile alten Rechts (iSd § 21 UmwStG aF) handelt, die durch einen Vorgang nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF oder § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF erworben worden sind, wenn die Einbringung, die zum Erwerb der Anteile geführt hat, länger als sieben Jahre zurückliegt (im Übrigen s § 3 Nr 40 EStG Tz 98ff). Bei einem einheitlichen Kaufpreis für die Sachgesamtheit ist der auf die von § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG erfassten Beteiligungen entfallende Kaufpreisanteil zu ermitteln. Im Fall der Sacheinlage wird der Veräußerungspreis durch den Bewertungsansatz in der St-Bil der Übernehmerin bestimmt. Diese Bewertung bezieht sich auf jedes einzelne WG der eingebrachten Sachgesamtheit (s Tz 190). Daher wird der konkrete (und gesetzlich zulässige) Bewertungsansatz der übernehmenden Gesellschaft für Anteile an Kap-Ges sowie Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften gem § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG zur Hälfte (ab VZ 2009 zu 40 %) als Veräußerungspreis iSd § 16 Abs 2 EStG stfrei gestellt. Nach § 3c Abs 2 S 1 EStG sind die Hälfte (ab VZ 2009: 40 %) des Bw der Beteiligung und der Einbringungskosten bei der Ermittlung des Einbringungsgewinns nicht abzugsfähig. Die auf die Einbringung der Anteile entfallenden Einbringungskosten sind bei allgemeinen Kosten, die nicht einzelnen WG des (Teil-)Betriebs oder MU-Anteils zugeordnet werden können, zu schätzen.

 

Tz. 267

Stand: EL 74 – ET: 04/2012

Wird ein freiberuflicher oder l + f (Teil-)Betrieb oder MU-Anteil in eine Kap-Ges oder Genossenschaft eingebracht, liegt keine Betriebsveräußerung nach § 16 EStG, sondern nach den §§ 14 oder 18 Abs 3 EStG vor. Der von der übernehmenden Gesellschaft angesetzte Wert für die Sacheinlage gilt in diesem Fall als Veräußerungspreis nach den §§ 14 oder 18 Abs 3 EStG. Für derartige Veräußerungspreise fehlt eine St-Befreiungsvorschrift in § 3 Nr 40 EStG. Der auf die Anteile an Kap-Ges entfallende Veräußerungspreis müsste demnach in voller Höhe angesetzt werden, obwohl ein gesetzessystematischer Unterschied zur Einbringung eines gew Unternehmens nicht erkennbar ist (nach uE zutr Auff von Rödder/Schaumburg, Unternehmens-StRef 2001, 222 ist die Unvollständigkeit des § 3 Nr 40 EStG ein gesetzgeberisches Versehen; für eine Anwendung der St-Befreiung im Wege der Analogie s Intemann, in H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 126 mwNachw und R/H/vL, UmwStG 2008, § 20 Rn 212).

 

Tz. 268

Stand: EL 74 – ET: 04/2012

Werden Anteile an Kap-Ges (keine wes Betriebsgrundlagen) anlässlich einer Einbringung nach § 20 Abs 1 UmwStG zurückbehalten, ist weder ein stfreier Veräußerungspreis noch eine Entnahme gegeben, wenn die ...

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