BFH III R 218/94 (NV)
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bildung einer Reinvestitionsrücklage

 

Leitsatz (NV)

Die Bildung einer Rücklage nach § 6 b EStG setzt auch bei einer Betriebsveräußerung keine Reinvestitionsabsicht des Steuerpflichtigen voraus.

 

Normenkette

EStG § 6b

 

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war Eigentümerin eines als gemischt genutzt bewerteten Grundstücks, das zum Betriebsvermögen ihres verpachteten Gewerbebetriebs gehörte. Am 20. Juni 1988 ver äußerte sie das Grundstück für ... DM. Den Erlös verwandte sie teilweise zur Tilgung privater Verbindlichkeiten (Entnahme ... DM), im übrigen zur Tilgung betrieblicher Verbindlichkeiten. Den aus dem Verkauf resultierenden Veräußerungsgewinn führte die Klägerin gemäß § 6 b des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr geltenden Fassung einer Rücklage zu, die sie in den zum 31. Dezember 1988 und 31. Dezember 1989 erstellten Bilanzen auswies. Im Jahre 1990 erwarb die Klägerin zwei Eigentumswohnungen und setzte in einer Bilanz zum 31. Dezember 1990 die Rücklage von den durch Kredite finanzierten Anschaffungskosten ab.

Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer für das Streitjahr (1988) berücksichtigte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) abweichend von der eingereichten Erklärung einen, allerdings nach § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 1 i. V. m. § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG ermäßigt besteuerten, betrieblichen Veräußerungsgewinn. Der gegen den Bescheid vom 10. November 1989 eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es war der Auffassung, entgegen der in Abschn. 41 b Abs. 10 Satz 2 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 1987 getroffenen Regelung setze die Bildung einer Rücklage nach § 6 b Abs. 3 EStG auch im Falle der Veräußerung eines Betriebes weder eine Reinvestitionsabsicht voraus noch bestehe eine Beschränkung hinsichtlich der Verwendung des Veräußerungserlöses. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1994, 825 veröffentlicht.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Zur Begründung wird u. a. vorgetragen:

Der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) könne zu der Frage, ob in Fällen wie hier eine Reinvestitionsabsicht gegeben sein müsse, keine eindeutige Antwort entnommen werden. Aus den unterschiedlichen Formulierungen in den vom FG genannten BFH-Entscheidungen ergebe sich jedoch, daß § 6 b EStG zumindest dann nicht anwendbar sei, wenn infolge des Mittelverbrauchs eine Re investitionsmöglichkeit und damit auch eine Reinvestitionsabsicht nicht mehr bestehe bzw. nicht bestehen könne. Insbesondere aus dem Urteil vom 26. Oktober 1989 IV R 83/88 (BFHE 159, 133, BStBl II 1990, 290) gehe eindeutig hervor, daß nach Ansicht des BFH die Bildung einer Rücklage im Wirtschaftsjahr der Entstehung des Veräußerungsgewinns zwar nicht von einer konkreten Reinvestitionsabsicht abhänge, daß aber zumindest eine allgemeine und noch nicht konkretisierte Reinvestitionabsicht bestanden haben müsse.

Die hier vertretene Auffassung entspreche im übrigen der seit vielen Jahren unveränderten allgemeinen Verwaltungsauffassung. Selbst wenn man dem FG darin folgen würde, der Gesetzgeber verlange keine Reinvestitionsabsicht, so stehe dies nicht im Widerspruch zu der Anweisung in Abschn. 41 b Abs. 10 Satz 2 EStR 1987. Nach dieser Anweisung werde für eine Rücklagenbildung im Falle einer Betriebsveräußerung vorausgesetzt, daß der Steuerpflichtige die Absicht erkennen lasse, mit den bei der Veräußerung erlösten Vermögenswerten einen Betrieb weiterzuführen. Es werde also nicht expressis verbis auf die Re investitionsabsicht abgestellt, sondern auf die Absicht einer Betriebsfortführung. Die frei gesetzten und der "vorläufigen Steuerstundung" unterliegenden Vermögenswerte sollten mithin einem weiterzuführenden Betrieb zugute kommen. Die Richtlinienregelung werde somit dem Sinn und Zweck des § 6 b EStG gerecht, nämlich dem, einem "Betrieb Mittel zur Rationalisierung und Modernisierung zu erhalten, deren sofortiger Entzug den Steuerpflichtigen über Gebühr belasten würde" (BTDrucks IV/2400, S. 63). Gerade an der Absicht einer Betriebsfortführung fehle es jedoch im Streitfall.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Das dem Verfahren beigetretene Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat diesen Antrag unterstützt.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet. Das FG hat zu Recht entschieden, daß die Klägerin für den Gewinn aus der Veräußerung ihres Gewerbebetriebs im Streitjahr eine Rücklage nach § 6 b EStG bilden konnte.

Gemäß § 6 b Abs. 3 i. V. m. den Abs. 1 und 2 EStG können Steuerpflichtige, die bestimmte Wirtschaftsgüter veräußern, einen Betrag bis zur Höhe des bei der Veräußerung entstandenen Gewinns im Wirtschaftsjahr der Veräußerung in eine den steuerpflichtigen Gewinn mindernde Rücklage einstellen. Die Rücklage kann auch mit dem Ziel gebildet werden, die sofortige Versteuerung stiller Reserven, die bei der Veräußerung eines Betriebs aufgedeckt werden, zu vermeiden (vgl. BFH-Urteile vom 25. Juli 1979 I R 175/76, BFHE 129, 17, BStBl II 1980, 43; vom 7. März 1996 IV R 34/95, BFHE 180, 305, BStBl II 1996, 568; Abschn. 41 b Abs. 10 EStR 1987). Von dieser Möglichkeit einer Begünstigung ungeachtet einer "Betriebseinstellung" geht auch der Gesetzgeber in § 34 Abs. 1 Satz 3 (jetzt Satz 4) EStG aus.

Die Bildung der Rücklage nach § 6 b EStG erfolgt -- auch im Zusammenhang mit der Veräußerung eines Betriebs oder eines Mitunternehmeranteils -- weder unter der Bedingung einer späteren Anschaffung oder Herstellung von Reinvestitionsgütern noch unter der Bedingung einer späteren Übertragung der stillen Reserven auf solche. Werden in der vorgeschriebenen Zeit keine Reinvestitionsgüter angeschafft oder hergestellt und bleibt daher ein Abzug nach § 6 b Abs. 3 Satz 2 EStG aus, ist die Rücklage ex nunc aufzulösen. Eine nach § 6 b EStG begünstigte Veräußerung und die Auflösung der anläßlich der Veräußerung gebildeten Reinvestitionsrücklage sind zwei getrennte Vorfälle, die je für sich bei den Veranlagungen der entsprechenden Jahre zu würdigen sind (BFH-Urteil vom 11. Juni 1980 I R 253/78, BFHE 130, 528, BStBl II 1980, 577). Die Bildung einer Reinvestitionsrücklage ist daher auch dann zulässig, wenn später die stillen Reserven nicht auf ein Reinvestitionsgut übertragen werden, allerdings mit den sich aus § 6 b Abs. 3 Satz 5 und Abs. 6 (jetzt Abs. 7) EStG ergebenden Folgen (s. dazu z. B. BFH-Urteil vom 11. Dezember 1984 IX R 27/82, BFHE 143, 46, BStBl II 1985, 250).

Entgegen der Auffassung der Revision setzt die Bildung einer Rücklage nach § 6 b EStG im Falle der Veräußerung eines Betriebs nicht voraus, daß der Steuerpflichtige die Absicht erkennen läßt, mit den bei der Veräußerung erlösten Vermögenswerten einen anderen Betrieb weiterzuführen. Der BFH hat unter Hinweis auf das dem Steuerpflichtigen vom Gesetz eingeräumten Wahlrecht, den Gewinn aus der Veräußerung im Zeitraum der Realisierung sofort tarifbegünstigt zu versteuern oder die Versteuerung nach Maßgabe des § 6 b EStG durch Rücklagenbildung zeitlich hinauszuschieben, entschieden, daß eine Rücklage auch dann gebildet werden könne, wenn eine konkrete Investitionsabsicht nicht bestehe (Urteil vom 4. Februar 1982 IV R 150/78, BFHE 135, 202, BStBl II 1982, 348) oder eine solche ganze fehle (Urteil in BFHE 180, 305, BStBl II 1996, 568, und herrschende Meinung im Schrifttum, vgl. Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, 21. Aufl., § 6 b EStG Anm. 124; Schmidt/Glanegger, Einkommensteuergesetz, 15. Aufl., § 6 b Rz. 86; Söffing in Lademann/Söffing/ Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 6 b Anm. 168; Kuhr in Frotscher, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 6 b Rn. 13).

Der erkennende Senat folgt dieser Rechtsprechung. Es ist unstreitig, daß es auf eine Reinvestitionsabsicht nicht ankommt, wenn innerhalb eines laufenden Betriebs i. S. von § 6 b Abs. 1 Satz 1 EStG begünstigte Wirtschaftsgüter veräußert werden (vgl. BFH- Urteil vom 29. Juni 1995 VIII R 2/94, BFHE 179, 13, BStBl II 1996, 60, letzter Absatz der Entscheidungsgründe, m. w. N.). Weder der Wortlaut des § 6 b EStG noch der des § 34 EStG bieten Anhaltspunkte dafür, daß für die Rücklagenbildung bei der Veräußerung eines Betriebs oder Mitunternehmeranteils andere Voraussetzungen gelten sollen. Auch Sinn und Zweck der beiden Vorschriften geben keinen Anlaß zu einer derartigen Differenzierung.

Einer Aussage zu der Frage, ob die Übertragung der der Rücklage zugeführten Mittel auf die im Jahre 1990 von der Klägerin erworbenen Eigentumswohnungen zu Recht erfolgt ist, bedarf es in diesem Verfahren, das nur das Streitjahr 1988 (Veräußerungsjahr) betrifft, nicht.

 

Fundstellen

Haufe-Index 66591

BFH/NV 1997, 754

SteuerBriefe 1998, 199

BBK 1997, 1109

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