Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Privatschulen, Schulen in freier Trägerschaft

1. Gemeinnützigkeitsrechtliche Würdigung

Tz. 1

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Bei Körperschaften die Schulen betreiben, ist zwischen Ersatzschulen und Ergänzungsschulen zu unterscheiden (AEAO Nr. 4 Satz 1 zu § 52 AO; Anhang 2). Ersatzschulen werden von den zuständigen Landesbehörden genehmigt, wenn eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht gefördert wird, d. h. es findet von vornherein keine Sonderung i. S. der Privatschulgesetze der Länder statt. Ergänzungsschulen hingegen werden als solche bereits anerkannt, wenn sie in ihren Lehr- und Erziehungszielen einer öffentlichen Schule entsprechen, Prüfungen abgelegt und Zeugnisse ausgestellt werden. Gemeinnützigkeitsrechtlich werden Ersatzschulen deshalb stets als gemeinnützig anerkannt, während es bei Ergänzungsschulen nur dann der Fall ist, wenn in der Satzung der Körperschaft festgelegt ist, dass bei mindestens 25 % der Schüler keine Sonderung nach den Besitzverhältnissen der Eltern i. S. des § 7 Abs. 4 Satz 3 GG und der Privatschulgesetze der Länder vorgenommen wird (vgl. im Einzelnen AEAO Nr. 4 zu § 52 AO; Anhang 2).

Tz. 2

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Generell gilt der Grundsatz, dass Schulleistungen nicht kostenlos erfolgen müssen (Koch/Scholz, AO, Rn. 22 zu § 52 AO). Konkrete Höchstgrenze für Entgelte bei Bildungsveranstaltungen gibt es nicht, sodass davon ausgegangen wird, dass die Höhe der Kosten zunächst gemeinnützigkeitsrechtlich unbedenklich ist. Zu berücksichtigen ist jedoch, dass der geförderte Kreis einen Ausschnitt der Allgemeinheit darstellen muss, d. h. die Kosten dürfen nicht so hoch sein, dass die Einrichtungen praktisch der Allgemeinheit nicht mehr zugänglich sind (S. auch Spilker in Winheller/Geibel/Jachmann-Michel, Gesamtes Gemeinnützigkeitsrecht, Tz. 82 zu § 52 AO). Dem begegnet die Finanzverwaltung dadurch, dass sie im AEAO die vorgenannte Unterscheidung zwischen Ersatz- und Ergänzungsschulen mit weiteren Auflagen (25 %-Grenze) vornimmt. Eine gewisse politische Grundausrichtung ist unschädlich; jedoch darf die Erziehung dem Gemeinwohl nicht schaden (Seer in Tipke/Kruse, AO, Rn. 28 zu § 52 AO).

2. Ertragsteuerliche Würdigung

Tz. 3

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Soweit die Privatschulen in freier Trägerschaft als ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen Zwecken dienend anerkannt sind, unterhalten sie mit ihrem Bildungsbetrieb im Regelfall einen Zweckbetrieb nach § 68 Nr. 8 AO. Soweit die Schüler in der Schule auch verpflegt werden, rechnet diese Verpflegung zum Zweckbetrieb dazu.

3. Umsatzsteuerliche Behandlung

Tz. 4

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

§ 4 Nr. 21 UStG (Anhang 5) – als zentrale Befreiungsvorschrift für Bildungsleistungen – begünstigt ausdrücklich auch private Schulen, ohne eine gesetzliche Definition des Begriffes Privatschule mit vorzugeben. In Art. 7 Abs. 4 GG heißt es: "…das Recht zur Errichtung von privaten Schulen wird gewährleistet." Private Schulen als Ersatz für öffentliche Schulen bedürfen der Genehmigung des Staates und unterstehen den Landesgesetzen. Die Genehmigung ist zu erteilen, wenn die privaten Schulen in ihren Lehrzielen und Einrichtungen sowie in der wissenschaftlichen Ausbildung ihrer Lehrkräfte nicht hinter den öffentlichen Schulen zurückstehen und eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern nicht erfolgt. Daraus ergibt sich, dass Privatschulen umsatzsteuerlich nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG begünstigt sind, wenn sie gemäß Art. 7 Abs. 4 Satz 2 GG genehmigt oder nach Landesrecht erlaubt sind. Die Schule in freier Trägerschaft ist daher staatlich zu genehmigen und zum Zwecke der Umsatzsteuerbefreiung ein Nachweis zu erbringen, der durch eine Bescheinigung der Schulaufsichtsbehörde geführt werden kann (A 4.21.1 UStAE). Sofern keine Ersatzschule i. S. des § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG vorliegt, kann auch eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb eine Umsatzsteuerbefreiung mit sich bringen, wenn sich aus der Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde ergibt, dass die Leistungen der Schule auf einen Beruf oder eine von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegenden Prüfung ordnungsgemäß vorbereitet.

Die Bescheinigung erfüllt hierbei eine Nachweisfunktion und ist somit materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung.

Eine ursprünglich im Jahressteuergesetz 2019 vorgesehene weitreichende Änderung des § 4 Nr. 21 UStG wurde aufgrund der Einwände des Bundesrates nicht umgesetzt.

4. Spendenbegünstigung

Tz. 5

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Soweit Privatschulen und Schulen in freier Trägerschaft als ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen Zwecken dienend anerkannt sind, können sie auch Spenden empfangen und bescheinigen.

Hier ist besonders zu würdigen, wenn Eltern von Schülern derartigen Einrichtungen entsprechende Spenden zukommen lassen. Grundsätzlich fehlt es in diesen Fällen an der Unentgeltlichkeit, da der Spende als Gegenleistung der Schulbesuch der Kinder gegenübersteht. Als Spenden kommen daher nur freiwillige Spenden in Betracht, die über das Schulentgelt hinausgehen und nicht mit dem normale...