Eine einmalige Entschädigung für das mit einer immerwährenden Dienstbarkeit gesicherte und zeitlich unbegrenzte Recht auf Überspannung eines zum Privatvermögen gehörenden Grundstücks mit einer Hochspannungsleitung ist nicht steuerbar.
Hintergrund: Überspannung eines Grundstücks
Der Ehemann E ist Eigentümer eines bebauten und von den Ehegatten bewohnten Grundstücks. Anlässlich der Planung einer Hochspannungsleitung, die über das Grundstück führen sollte, schloss E mit der Netzbetreiber-GmbH eine Vereinbarung, wonach die GmbH berechtigt war, das Grundstück zum Zweck des Baus, des Betriebs und der Unterhaltung elektrischer Leitungen – zeitlich unbegrenzt - in Anspruch zu nehmen. E verpflichtete sich zu Eintragung einer entsprechenden Dienstbarkeit und erhielt von der GmbH eine einmalige Entschädigung von 18.000 EUR. Das Grundstück wurde – ohne Errichtung eines Masts – lediglich überspannt.
Das FA berücksichtigte die Zahlung als Einkünfte aus sonstigen Leistungen nach § 22 Nr. 3 EStG. Das FG wies die dagegen erhobene Klage ab. Es vertrat die Auffassung, es lägen zwar keine Einkünfte i.S. des § 23 Nr. 3 EStG vor, da die Überspannung des Grundstücks und die Eintragung einer Dienstbarkeit notfalls auch zwangsweise hätten durchgesetzt werden können. Es bejahte jedoch Einkünfte aus VuV nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG vor. Die Belastung des Grundstücks mit der beschränkt persönlichen Dienstbarkeit habe keinen endgültigen Rechtsverlust zur Folge und sei als Einnahme aus VuV zu beurteilen. Die Gegenleistung des E bestehe ausschließlich darin, der GmbH einen Teil des Luftraums über seinem Grundstück für den Betrieb der Leitung zur Nutzung zu überlassen und der Eintragung einer entsprechenden Grunddienstbarkeit zuzustimmen. Damit liege der Vereinbarung nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt eine Nutzungsüberlassung gegen Entgelt zu Grunde.
Entscheidung: Keine Einkünfte aus VuV bei zeitlich unbegrenzter Belastung
Einkünfte aus VuV werden erzielt, wenn einem anderen zeitlich begrenzt unbewegliches Vermögen oder Rechte, die den Vorschriften über Grundstücke unterliegen, gegen Entgelt zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen werden. Daher kann grundsätzlich das Entgelt für die zeitlich begrenzte Belastung eines Grundstücks mit einer Dienstbarkeit als Einnahme aus VuV zu beurteilen sein. Denn die Belastung mit einer beschränkt persönlichen Dienstbarkeit zur Nutzung eines Grundstücks hat keinen endgültigen Rechtsverlust (Eigentumsverlust) zur Folge. Unerheblich ist dabei, ob der Grundstückseigentümer den Gebrauch bzw. die Nutzung freiwillig oder zwangsweise (z.B. auf einen behördlichen Besitzeinweisungsbeschluss) einräumt. Die Grenze vom Nutzungsbereich zum Vermögensbereich ist jedoch überschritten, wenn die tatsächliche Durchführung der durch die Dienstbarkeit gesicherten Vereinbarungen dazu führen, dass der Besteller zwar bürgerlich-rechtlich Eigentümer des belasteten Grundstücks bleibt, er aber seine Herrschaftsgewalt wirtschaftlich in vollem Umfang auf Dauer verliert, d.h. auch eine Rückübertragung praktisch unmöglich wird. Entscheidend dafür, ob eine zeitlich begrenzte unter § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG fallende Nutzungsüberlassung oder eine nicht steuerbare unbefristete dingliche Belastung des Grundstücks vorliegt, ist der wirtschaftliche Gehalt der zugrunde liegenden Vereinbarung.
Bei endgültiger Beschränkung der Eigentümerbefugnisse sind Einkünfte aus VuV ausgeschlossen
Im Streitfall fehlt es an einer zeitlich begrenzten Nutzungsüberlassung. Die der GmbH eingeräumten Befugnisse sind weder schuldrechtlich noch dinglich auf eine bestimmte oder absehbare Dauer beschränkt. E wurde nicht das Recht eingeräumt, unter bestimmten Voraussetzungen die Rückübertragung der der GmbH eingeräumten Rechte zu verlangen. Lediglich für die GmbH bestand ein einseitiges Rücktrittsrecht. E ist somit endgültig in seien Eigentümerbefugnissen beschränkt.
Die Entschädigung dient dem Ausgleich der Wertminderung des Grundstücks
Außerdem stellt die Entschädigung bei wirtschaftlicher Betrachtung keine Gegenleistung für die Nutzung des Grundstücks dar, sondern einen Ausgleich für die dingliche Eigentumsbeschränkung und die damit einhergehende Wertminderung des Grundstücks. Das ergibt sich aus der Berechnung, die sich an der Minderung des Verkehrswerts orientierte. Im Vordergrund stand somit nicht die (zeitlich begrenzte) Nutzungsüberlassung des Grundstücks, sondern die endgültige Aufgabe eines Vermögenswerts. Der Vorgang ist daher wie eine (nicht steuerbare) Vermögensumschichtung zu behandeln.
Keine sonstige Leistung i.S.v. § 22 Nr. 3 EStG bei endgültiger Aufgabe eines Gegenstands
Eine (sonstige) Leistung i.S. dieser Vorschrift ist jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und das eine Gegenleistung auslöst. Nicht erfasst sind Veräußerungsvorgänge oder veräußerungsähnliche Vorgänge im privaten Bereich. Wird das Entgelt - wie hier - dafür erbracht, dass ein Vermögensgegenstand in seiner Substanz endgültig aufgegeben wird, so gehört es nicht zu den Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG. Dass E zur Vermeidung einer drohenden förmlichen Enteignung sich dazu bereit erklärt hatte, eine entsprechende Beschränkung seines Eigentums (gegen Entschädigung) hinzunehmen, stellt keine Leistung i.S.v. § 22 Nr. 3 EStG dar.
Hinweis: Würdigung der Vereinbarungen mit dem Netzbetreiber
Der Entscheidung kommt im Hinblick auf die bundesweit geplanten Stromtrassen erhebliche Bedeutung zu. Der BFH stellt maßgeblich auf die Würdigung der Vereinbarungen mit dem Netzbetreiber ab. Die Frage der Steuerbarkeit dürfte daher bei den Verhandlungen über die angebotenen Entschädigungen eine entscheidende Rolle spielen. Eine Entschädigung ist jedenfalls dann nicht bei den Einkünften aus VuV zu erfassen, wenn nicht die zeitlich vorübergehende Nutzungsmöglichkeit am Grundstück vergütet wird, sondern die unbefristete dingliche Belastung mit einer Dienstbarkeit und damit die Aufgabe eines Eigentumsbestandteils.
BFH, Urteil v. 2.7.2018, IX R 31/16; veröffentlicht am 10.10.2018.