Ausfall einer privaten Darlehensforderung

Hintergrund: Ausfall von Darlehen des Gesellschafters und seiner Ehefrau

A war alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der A-GmbH. A und seine Ehefrau (B) gewährten der GmbH von 2010 bis 2013 verschiedene Darlehen. Bei A handelte es sich somit um Gesellschafterdarlehen, bei B um Privatdarlehen. Ende 2014 wurde die GmbH aufgelöst und nach Beendigung der Liquidation in 2016 gelöscht.

Die GmbH zahlte die in 2010/2011 gewährten Darlehen in 2013/2014 vollständig zurück. Das Darlehen aus 2012 wurde in 2014 zum Teil getilgt. Auf die in 2013 gewährten Darlehen unterblieb die Rückzahlung.

Streitig war noch die Berücksichtigung des nach der (teilweisen) Tilgung des Darlehens aus 2012 verbliebenen Restbetrags.

Das FA ging davon aus, dieses Darlehen sei vor Eintritt der Krise gewährt worden. Der Ausfall sei daher bei der Ermittlung des Auflösungsverlusts des A nach § 17 Abs. 4 EStG nicht zu berücksichtigen. Die Eheleute machten geltend, der Ausfall sei als Verlust bei ihren Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Abs. 6 EStG abzusetzen.

Das FG gab der Klage unter Hinweis auf das BFH-Urteil v. 24.10.2017, VIII R 13/15 (BStBl II 2020, 831) statt.

Entscheidung: Ausfall einer privaten Darlehensforderung als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen  

Der BFH wies die Revision des FA hinsichtlich der Ehefrau (B) zurück. Der Ausfall der ihr zur Hälfte zustehenden privaten Darlehensforderung ist hälftig bei ihren Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen. Hinsichtlich des Gesellschafters (A, Ehemann) war die Klage mangels steuerlicher Auswirkung bereits unzulässig.

Verlust bei Ausfall einer privaten Kapitalforderung

Der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung in der privaten Vermögenssphäre führt nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich anzuerkennenden Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG (BFH v. 24.10.2017, VIII R 13/15, BStBl II 2020, 831). Aus der Gleichstellung der Rückzahlung mit der Veräußerung in § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG folgt, dass auch eine endgültig ausbleibende Rückzahlung zu einem Verlust i.S. des § 20 Abs. 4 Satz 1 EStG führt. Denn wirtschaftlich macht es keinen Unterschied, ob der Steuerpflichtige die Forderung kurz vor dem Ausfall zu Null veräußert oder ob er sie (weil er keinen Käufer findet oder auf eine Quote hofft) behält. In beiden Fällen tritt eine Minderung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ein, die die gleiche Berücksichtigung finden muss (BFH v. 24.10.2017, VIII R 13/15 (BStBl II 2020, 831, Rz 17).

Vermutung der Einkünfteerzielungsabsicht

Grundsätzlich ist die Einkünfteerzielungsabsicht auch bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu prüfen (BFH v. 14.5.2014, VIII R 37/12, BFH/NV 2014, 1883). Aus den Besonderheiten der Abgeltungsteuer folgt allerdings die tatsächliche (widerlegbare) Vermutung der Einkünfteerzielungsabsicht. Denn mit der Abgeltungsteuer sollen umfassend alle in Betracht kommenden Kapitalanlagen erfasst werden, insbesondere auch realisierte Wertsteigerungen des Kapitalstamms. Außerdem ist das objektiven Nettoprinzips durch das Werbungskostenabzugsverbot (§ 20 Abs. 9 EStG) und die Verlustabzugsbeschränkungen (§ 20 Abs. 6 EStG) eingeschränkt.

Endgültiger Forderungsausfall

Von einem Forderungsausfall ist jedoch erst dann auszugehen, wenn endgültig feststeht, dass (über bereits bezahlte Beträge hinaus) keine weiteren Rückzahlungen mehr erfolgen werden (BFH v. 24.10.2017, VIII R 13/15, BStBl II 2020, 831, Rz 19). Bei der insolvenzfreien Auflösung einer Kapitalgesellschaft wird dies regelmäßig erst bei Abschluss der Liquidation der Fall sein. Ausnahmsweise kann der Verlust schon früher entstanden sein, wenn bei objektiver Betrachtung nicht mehr mit Rückzahlungen auf die Forderung zu rechnen ist.

Feststellungen des FG

Das FG hat im Wesentlichen auf die Vermögenslosigkeit der GmbH infolge der Veräußerung des Anlagevermögens hingewiesen. Damit hat es vertretbar und somit für den BFH bindend festgestellt, dass bereits Ende 2014 nicht mehr mit Tilgungen zu rechnen war. Das ergibt sich auch aus der Bestätigung des Liquidators der GmbH. Darin sind ausreichende objektive Anhaltspunkte für eine Uneinbringlichkeit der Forderung zu sehen.

Unzulässige Klage des Ehemanns

Die im Streitjahr 2014 bei A nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte würden den Gesamtbetrag der Einkünfte im Rücktragsjahr nicht bis auf null € mindern mit der Folge, dass vortragsfähige (nicht ausgeglichene und nicht abgezogene) negative Einkünfte nicht mehr verblieben. Der ESt-Bescheid 2014 entfaltet danach für A keine die Klagebefugnis begründende (negative) Bindungswirkung.

Hinweis: Die Ehe begründet kein Näheverhältnis

Nach § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b EStG ist der Abgeltungsteuersatz nicht anwendbar, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine dem Anteilseigner nahe stehende Person ist. Der BFH bemerkt ergänzend, dass dafür ein aus der Ehe abgeleitetes persönliches Interesse nicht ausreicht (BFH v. 14.5.2014, VIII R 31/11, BStBl II 2014, 995, Rz 14; BFH v. 16.6.2020, VIII R 5/17, BStBl II 2020 807, Rz 23).

Da die Ehefrau (B) an der GmbH nicht beteiligt war, stellte sich hier die von den Beteiligten herausgestellte Problematik der Konkurrenz zwischen § 20 und § 17 EStG nicht. Auch soweit die Darlehenshingabe durch einen Gesellschafter nicht gesellschaftsrechtlich veranlasst war, dürfte entsprechend der Wertverlust bis zum Zeitpunkt der Krise nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu berücksichtigen sein.

BFH Urteil vom 27.10.2020 - IX R 5/20 (veröffentlicht am 17.06.2021)

Alle am 17.06.2021 veröffentlichten Entscheidungen des BFH.