BFH Urteil vom 28.05.1963 - V 224/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht/Abgabenordnung

Leitsatz (amtlich)

Zur Frage der Rechtsmittelbefugnis wegen übernahme des Unternehmens im ganzen und aus dem Grunde der Haftung.

Normenkette

AO §§ 238, 231, 119, 97

Tatbestand

Auf Grund des Vertrages vom 15. August 1958 wurde die Firma R- OHG zum 20. August 1958 mit allen Aktiven und Passiven von der Firma (Bfin.) übernommen. Die übernahme war mit der Verpflichtung verbunden, die Gesellschafter der übergeberin von allen Verbindlichkeiten, die aus dem Betriebe der Firma gegen diese und gegen die Gesellschafter hergeleitet werden könnten, freizustellen.

Auf die noch von der R- OHG eingereichte, beim Finanzamt am 14. Januar 1959 eingegangene Umsatzsteuererklärung für 1956 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer 1956 durch Bescheid vom 22. Januar 1959 fest. Der Bescheid war an die R- OHG unter ihrer bisherigen Anschrift gerichtet. Er wurde ohne Zutun des Finanzamts an die Bfin. weitergegeben.

Gegen den Bescheid legte die Bfin. Einspruch ein. Sie lehnte die Steuerfestsetzung und Zahlungsanforderung als nicht gegen sie erlassen ab und erhob auch Einwendungen gegen die Richtigkeit der Steuererklärung ihrer Vorgängerin und gegen die Höhe der Festsetzung. Der Einspruch wurde mit der Begründung als unzulässig verworfen, daß die Bfin. nicht befugt sei, gegen den an ihre Vorgängerin gerichteten Bescheid ein Rechtsmittel einzulegen. Ein Haftungsbescheid gegen die Bfin. sei nicht ergangen.

Im Berufungsverfahren vertrat die Bfin. die Auffassung, der Steuerbescheid betreffe nicht die R- OHG, sondern sie selbst als Rechtsnachfolgerin. Das Finanzgericht wies die Berufung mit der Begründung zurück, der Bescheid sei nur gegen die R- OHG gerichtet gewesen, die Bfin, könne ihn daher gemäß § 238 AO nicht angreifen. Auch die privatrechtliche Vereinbarung der übernahme der Aktiven und Passiven mache die Bfin. nicht zur Steuerschuldnerin. Da sie weder durch den Steuerbescheid noch durch einen Haftungsbescheid in Anspruch genommen worden sei, fehle es an einer Beschwer.

In der Rb. führt die Bfin. aus, nach § 238 AO sei jeder rechtsmittelbefugt, für den der Bescheid nach seinem Inhalt bestimmt sei. Hierzu gehörten auch alle Personen, die als Haftende nach den Steuergesetzen in Betracht kommen könnten, selbst wenn sie noch nicht durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen worden seien. Dies ergebe sich auch daraus, daß nach § 97 Abs. 2 AO die Vorschriften für die Steuerpflichtigen sinngemäß für die Haftenden gälten. Die Bfin. müsse damit rechnen, auf Grund der §§ 420 BGB und 25 HGB gemäß § 120 AO zur Haftung herangezogen zu werden. Somit sei der an die R- OHG gerichtete Bescheid seinem sachlichen Inhalt nach auch für die Bfin. bestimmt.

Entscheidungsgründe

Die Rb. kann nicht zum Erfolge führen.

Ein Rechtsmittel einzulegen ist nach § 238 AO der befugt, gegen den der Bescheid ergangen ist. Ergangen ist der Bescheid gegen jeden, für den er dem Inhalt nach bestimmt und dem er zur Kenntnis gelangt ist (vgl. Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, Anm. 2 zu § 238 AO). Im Streitfall ist der Bescheid nicht gegen die Bfin. ergangen und zwar weder in deren Eigenschaft als Steuerpflichtige noch in der Eigenschaft als Haftende.

Steuerpflichtiger im Sinne der AO ist nach § 97 Abs. 1 AO, wer nach den Steuergesetzen eine Steuer als Steuerschuldner zu entrichten hat. Das ist hier die R- OHG. Die Stellung dieser Gesellschaft als Steuerschuldnerin ist nicht auf die Bfin. übergegangen. Nur bei Gesamtrechtsnachfolge (z. B. bei der Erbfolge oder bei der Verschmelzung von Gesellschaften) geht die Steuerschuld des Rechtsvorgängers auf den Rechtsnachfolger über (§ 8 Abs. 1 StAnpG). Die hier vorliegende Einzelrechtsnachfolge bei übereignung des Unternehmens im ganzen (§ 116 Abs. 1 AO) hat diese Wirkung nicht (vgl. Hübschmann-Hepp-Spitaler, a. a. O., Anm. 6 zu § 116 AO und Anm. 17 zu § 326 AO). Auch die Verpflichtung, auf Grund der Bestimmungen des BGB und des HGB bzw. auf Grund der gegenüber der R- OHG eingegangenen vertraglichen Schuldübernahme die Steuern der R- OHG zu zahlen, läßt die Bfin. nicht in die Stellung des Steuerschuldners eintreten; diese Verpflichtungen begründen keine Steuerschuld (vgl. § 120 AO und Hübschmann-Hepp- Spitaler, a. a. O., Anm. 6 zu § 97 AO).

Der Bescheid ist aber an die Bfin. auch nicht in ihrer Eigenschaft als Haftende ergangen. In § 119 Abs. 1 AO ist bestimmt, daß, wer neben dem Steuerpflichtigen oder an dessen Stelle persönlich zur Zahlung einer Steuer in Anspruch genommen wird (§ 97 Abs. 2 AO), gegen seine Heranziehung die Rechtsmittel geltend machen kann, die dem Steuerpflichtigen zustehen. Hierdurch ist klar zum Ausdruck gebracht, daß Inanspruchnahme und Heranziehung die Voraussetzung für die Rechtsmittelbefugnis bilden. § 119 Abs. 1 AO enthält zwar in dem Klammerzusatz den Hinweis auf § 97 Abs. 2 AO, der die Vorschriften für die Steuerpflichtigen sinngemäß für die gelten läßt, die nach den Steuergesetzen ... für die Steuern haften. Macht aber § 119 Abs. 1 AO in seinem Wortlaut die Rechtsmittelbefugnis von der Inanspruchnahme und Heranziehung als Haftender abhängig, so kann der Klammerzusatz nicht die Bedeutung haben, daß die Rechtsmittelbefugnis - wie die Bfin. meint - jedem, dessen Inanspruchnahme als Haftender möglich ist, auch ohne diese Inanspruchnahme zusteht. Bedeutung hat § 97 Abs. 2 AO allerdings für die Frage, auf welchem Wege die Inanspruchnahme zu erfolgen hat; dieser Weg kann, da die Vorschriften für den Steuerpflichtigen sinngemäß anzuwenden sind, nur der des Haftungsbescheides in den Formen der §§ 211, 212 AO sein (vgl. Hübschmann-Hepp-Spitaler, a. a. O., Anm. 1 zu § 119 AO und Anm. 5 zu § 118 AO). Ein Haftungsbescheid ist aber gegen die Bfin. nicht ergangen. Bei dieser Sach- und Rechtslage braucht nicht untersucht zu werden, ob die Bfin. - insbesondere unter Berücksichtigung der §§ 116 Abs. 1 Ziff. 1 und 120 AO - überhaupt mit der Heranziehung als Haftende rechnen konnte.

Auch die von der Bfin. ins Treffen geführte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur Rechtsmittelbefugnis in Fällen der Lohnsteuerhaftung führt zu keiner anderen Beurteilung. Im Urteil IV 347/50 S vom 9. Februar 1951, BStBl 1951 III S. 73, hat der Bundesfinanzhof die (in weiteren Urteilen aufrechterhaltene) Auffassung vertreten, daß, wenn das Finanzamt gegen den Arbeitgeber einen Lohnsteuerhaftungsbescheid erlassen hat, der Arbeitnehmer, von dessen Arbeitslohn die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig gekürzt worden ist, im eigenen Namen gegen den Haftungsbescheid insoweit Rechtsmittel einlegen kann, als er persönlich für die nachgeforderte Lohnsteuer in Anspruch genommen werden kann. Dies muß aber als eine Besonderheit des Lohnsteuerhaftungsrechts angesehen werden; zutreffend ist hierzu in dem Erläuterungsbuch zur Reichsabgabenordnung von Becker- Riewald-Koch (Anm. 4 Abs. 3 zu § 119 AO) darauf hingewiesen, daß an der Aufhebung eines gegen den Arbeitgeber erlassenen Haftungsbescheides der Arbeitnehmer meist mehr interessiert ist als der Arbeitgeber, der ja gegen den Arbeitnehmer als den eigentlichen Steuerschuldner ein Rückgriffsrecht hat. In anderen Fällen der Steuerhaftung muß es grundsätzlich dabei verbleiben, daß die Rechtsmittelbefugnis nach § 119 Abs. 1 AO Inanspruchnahme durch Haftungsbescheid voraussetzt.

Auch die Auffassung der Bfin., die Rechtsmittelbefugnis dessen, der möglicherweise zur Haftung herangezogen werden kann, lasse sich auf den Rechtsgedanken der §§ 239 und 240 AO stützen, geht fehl. Diese Bestimmungen betreffen Fälle, in denen ein einheitlicher Feststellungsbescheid, ein Steuermeßbescheid oder ein Realsteuerbescheid erlassen worden ist. Sie sollen verhindern, daß gegen mehrere sachlich Beteiligte verschiedene Entscheidungen über die Besteuerungsgrundlagen ergehen. Hier liegt keiner der genannten Fälle und auch nicht die Notwendigkeit vor, eine einheitliche Entscheidung zu treffen. Auch § 241 Abs. 2 AO trägt die Auffassung der Bfin. nicht; er betrifft die Frage, wer als Beteiligter zugezogen werden kann, und setzt daher, wie das Finanzamt zutreffend ausgeführt hat, ein bereits anhängiges Rechtsmittelverfahren voraus; diese Voraussetzung ist im Streitfalle nicht gegeben.

Die Vorentscheidung, durch die die Unzulässigkeit des Einspruchs bestätigt worden ist, ist hiernach frei von Mängeln nach § 288 AO. Die Rb. ist somit als unbegründet zurückzuweisen.

Die Frage, welche Auswirkung der Steuerbescheid für die R- OHG gegebenenfalls für deren Gesellschafter hat, ist nicht in diesem Verfahren zu entscheiden.

Fundstellen

Haufe-Index 410842

BStBl III 1963, 371

BFHE 1964, 148

BFHE 77, 148