Zur neuen E-Rechnung seit dem 1.1.2025

Zum 1.1.2025 ist die Regelung zur verpflichtenden E-Rechnung in Kraft getreten. Unter Berücksichtigung der Übergangsregelungen besteht seitdem bei steuerbaren Leistungen zwischen inländischen Unternehmern, die auch nicht nach § 4 Nr. 8 ff. UStG steuerfrei sind, die Verpflichtung, mit einer Rechnung in einem strukturierten elektronischen Format abzurechnen (E-Rechnung). Die Finanzverwaltung hatte schon vor genau einem Jahr mit einem umfassenden Schreiben zu den Neuregelungen Stellung genommen (s. hierzu auch die Kommentierung). In dem neuen BMF-Schreiben v. 15.10.2025 hat sie diese weiterhin bestehenden Aussagen ergänzt bzw. in Teilen berichtigt. Darüber hinaus ist der UStAE umfassend an die neuen gesetzlichen Regelungen angepasst worden.

Die rechtliche Problematik

Durch das Wachstumschancengesetz ist national zum 1.1.2025 die Verpflichtung eingeführt worden, bei bestimmten Umsätzen (steuerbare Umsätze, die nicht nach § 4 Nr. 8 - 29 UStG von der Umsatzsteuer befreit sind) zwischen im Inland ansässigen Unternehmern mit einer strukturierten elektronischen Rechnung abzurechnen (E-Rechnung). Für die Ausstellung und Übermittlung einer E-Rechnung ergeben sich aber nach § 27 Abs. 38 UStG verschiedene Übergangsregelungen.

Die wichtigsten Punkte für die neue E-Rechnung sind:

• Die formalen Inhalte einer Rechnung  bleiben unverändert.
• An der grundsätzlichen Verpflichtung, in bestimmten Fällen mit einer Rechnung gegenüber dem Leistungsempfänger abzurechnen, hat sich keine Änderung ergeben. Mit einer E-Rechnung ist aber nur dann abzurechnen, wenn eine im Inland steuerbare Leistung von einem inländischen Unternehmer an einen anderen inländischen Unternehmer ausgeführt wird, die auch nicht nach § 4 Nr. 8 - 29 UStG steuerfrei ist. Die Eigenschaft des inländischen Unternehmers ist in § 14 Abs. 2 Satz 3 UStG definiert.
• Eine E-Rechnung ist in einem strukturierten elektronischen Format (EN 16931) auszustellen. Sie kann sowohl als reine XML-Datei als auch als hybride Rechnung (z. B. ZUGFeRD-Rechnung mit einer menschenlesbaren PDF-Datei, in die eine XML-Datei integriert ist) erstellt werden. Die E-Rechnung muss in diesem strukturierten Format ausgestellt, übermittelt und vom Abrechnungsempfänger empfangen und archiviert werden. Eine elektronische Weiterverarbeitung muss zwar möglich sein, ist aber nicht notwendig.
• Mit der Übertragung der E-Rechnung sind keine weiteren Meldepflichten gegenüber der Finanzverwaltung verbunden.
• Rechnungen in einem anderen Format werden als "sonstige Rechnungen" bezeichnet. Dies sind Rechnungen auf Papier, aber auch in einem nicht strukturierten elektronischen Format (z. B. als Telefax-Rechnung, reine PDF-Rechnung).
• Für Leistungen, die bis 31.12.2026 ausgeführt werden und für die die Rechnung auch bis zum 31.12.2026 ausgestellt wird, können alle Unternehmer abweichend von den neuen gesetzlichen Regelungen auch mit einer sonstigen Rechnung abrechnen (allgemeine Übergangsregelung, § 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 1 UStG). Unternehmer, deren Gesamtumsatz 2026 nicht mehr als 800.000 EUR betragen hat, können auch noch für Leistungen bis zum 31.12.2027 Rechnungen bis zu diesem Zeitpunkt als sonstige Rechnungen ausstellen (Übergangsregelung für kleine Unternehmer, § 27 Abs. 38 Satz 1 Nr. 2 UStG). 
• Kleinbetragsrechnungen (Rechnungen bis zu einem Gesamtbetrag von 250 EUR, § 33 UStDV) und Fahrausweise (§ 34 UStDV) können unabhängig von den Übergangsregelungen immer als sonstige Rechnungen ausgestellt werden. Kleinunternehmer müssen ebenfalls keine E-Rechnungen für ihre Leistungen ausstellen (§ 34a UStDV).
• Alle Unternehmer (auch Kleinunternehmer oder andere Unternehmer, die nur steuerfreie Umsätze ausführen, die den Vorsteuerabzug ausschließen – z. B. nur Wohnraum vermietende Unternehmer, ausschließlich in heilkundlichen Bereich tätige Unternehmer) müssen seit dem 1.1.2025 in der Lage sein, E-Rechnungen zu empfangen und elektronisch zu archivieren. Die Zustimmung des Leistungsempfängers ist in diesem Fall nicht notwendig.

Die neue Anweisung des BMF

Wichtig: Die Finanzverwaltung ändert mit diesem Schreiben umfassend die Verwaltungsanweisungen zu den Rechnungen (Abschn. 14.1 ff. UStAE). Sie hatte dieses BMF-Schreiben am 25.6.2025 schon als Entwurf auf der Internetseite des BMF bereitgestellt. Die endgültige Fassung des Schreibens weicht nur in unwesentlichen Punkten von dem Entwurf ab. An einigen wenigen Stellungen sind Veränderungen und Präzisierungen vorgenommen worden.

Die Finanzverwaltung (BMF, Schreiben v. 15.10.2024, BStBl 2024 I S. 1320) hatte schon im Oktober 2024 zu den Neuregelungen der E-Rechnung ab dem 1.1.2025 ausführlich Stellung genommen, aber noch keine Anpassungen im UStAE vorgenommen. Mit dem neuen BMF-Schreiben werden in einem ersten Abschnitt Änderungen und Ergänzungen an dem BMF-Schreiben vom 15.10.2024 vorgenommen, in einem zweiten Abschnitt dann umfassende Änderungen im UStAE umgesetzt.

Anpassung des BMF-Schreibens aus dem Oktober 2024

Die Finanzverwaltung nimmt – im Vergleich auch zu dem Entwurf des Schreibens – an verschiedenen Stellen des Schreibens fachspezifische Definitionen auf, auf die dann jeweils verwiesen wird:

Formatfehler: Ein Formatfehler liegt vor, wenn die Rechnungsdatei nicht den zulässigen Syntaxen bzw. deren technischen Vorgaben entspricht oder in den Fällen eines zwischen den Vertragsparteien vereinbarten anderen elektronischen Formats (§ 14 Abs. 1 Satz 6 Nr. 2 UStG) keine richtige und vollständige Extraktion zulässt. Dabei ist es unerheblich, welcher Art die Formatfehler sind, da die Datei dann nicht der Voraussetzung des § 14 Abs. 1 Satz 6 UStG entspricht.

Tipp: Ob ein Formatfehler vorliegt, kann mit einer geeigneten Validierungsanwendung überprüft werden. Eine Datei, die aufgrund von Formatfehlern die Anforderungen an das strukturierte elektronische Format einer E-Rechnung nach § 14 Abs. 1 Satz 6 UStG nicht erfüllt, stellt unter den weiteren Voraussetzungen eine sonstige Rechnung in einem anderen elektronischen Format darAbschn. 14.1 Abs. 2 Satz 4 Nr. 2 UStAE.

Geschäftsregelfehler: Geschäftsregelfehler liegen vor, wenn die Rechnungsdatei gegen die für dieses E-Rechnungsformat gültigen Geschäftsregeln verstößt. Geschäftsregeln sind technische Vorschriften zur Überprüfung der logischen Abhängigkeiten der in einer E-Rechnung enthaltenen Informationen. Geschäftsregelfehler können sich dadurch ergeben, dass die in einer Rechnung enthaltenen Informationen unvollständig sind (hier verweist die Finanzverwaltung darauf, dass z. B. bei einer X-Rechnung keine Angabe im Pflichtfeld „BT-10 Buyer reference“ vorgenommen wurde) oder zueinander in Widerspruch stehen (hier gibt die Finanzverwaltung an, dass dies z. B. vorliegt, wenn der angegebene Steuerbetrag nicht mit dem angegebenen Steuersatz rechnerisch übereinstimmt) und z. B. als kritischer Fehler – "critical Error" – im Rahmen einer Validierung festgestellt werden.

Hinweis: Geschäftsregelfehler zu Inhalten, die nicht zu den Pflichtangaben der Rechnung gehören, sind umsatzsteuerlich unbeachtlich.Eine Validierung der E-Rechnung ersetzt nicht die dem Empfänger obliegende Pflicht zur Überprüfung der Rechnung auf Vollständigkeit und Richtigkeit (Abschn. 15.2a Abs. 6 und Abschn. 15.11 Abs. 3 UStAE) , sondern unterstützt ihn hierbei. Ein Unternehmer kann sich bei Beachtung der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns auf das technische Ergebnis einer Validierung (hinsichtlich des Formats und der Geschäftsregeln) durch eine geeignete Validierungsanwendung verlassen. Zum Nachweis bietet es sich an, den Validierungsbericht aufzubewahren.

In dem ersten Abschnitt werden einzelne Passagen des BMF-Schreibens aus dem Oktober 2024 geändert bzw. ergänzt. Im Wesentlichen handelt es sich um die folgenden Punkte:

• Die Finanzverwaltung hatte in dem Schreiben vom Oktober 2024 noch festgestellt, dass auch Kleinunternehmer E-Rechnungen ausstellen müssen. Da durch das Jahressteuergesetz 2024 Kleinunternehmer aber über § 34a UStDV nicht verpflichtet sind, E-Rechnungen auszustellen, wird dieser Hinweis gestrichen.
• Die Finanzverwaltung hatte in dem Schreiben vom Oktober 2024 zu den Kleinbetragsrechnungen und Fahrausweisen zutreffend ausgeführt, dass diese auch als sonstige Rechnungen ausgestellt werden können. Es wurde aber weiterhin ausgeführt, dass in diesen Fällen auch eine E-Rechnung – allerdings mit Zustimmung des Leistungsempfängers – ausgestellt werden kann. Dies hatte die Finanzverwaltung in einem späteren Schreiben zur Neuregelung der Kleinunternehmerbesteuerung (BMF, Schreiben v. 18.3.2025, BStBl 2025 I S. 742 sowie Abschn. 14.7a Abs. 3 UStAE) auch für diese Fälle so geregelt. Soweit die allgemeinen Voraussetzungen für die Abrechnung durch E-Rechnungen vorliegen, war aber kein Grund ersichtlich, warum eine Zustimmung des Leistungsempfängers vorliegen muss. Die Finanzverwaltung stellt jetzt klar, dass in den Fällen, in denen gesetzlich die Abrechnung mit einer E-Rechnung vorgesehen ist, auch Kleinbetragsrechnungen, Fahrausweise und Rechnungen von Kleinunternehmern ohne Zustimmung des Abrechnungsempfängers als E-Rechnung ausgestellt werden können. Hinweis: Nur in den Fällen, in denen mit einer Rechnung in einem anderen elektronischen Format (z. B. als normale PDF-Rechnung) abgerechnet wird, ist die Zustimmung des Abrechnungsempfängers notwendig, die aber an keine bestimmte Form gebunden ist und auch konkludent erteilt werden kann.
• Bei einer E-Rechnung müssen die Pflichtangaben in dem strukturierten Teil der Rechnung angegeben sein. Ein bloßer Verweis in den strukturierten Daten auf eine Anlage, in der die Rechnungspflichtangaben in unstrukturierter Form enthalten sind, genügt nicht, da dann keine elektronische Verarbeitung möglich ist (zu Rz. 35 des BMF-Schreibens v. 15.10.2024). Bei einem Verstoß gegen die umsatzsteuerlichen Pflichtangaben (§ 14 Abs. 4 UStG und § 14a UStG) liegt eine nicht ordnungsmäßige Rechnung vor, es bleibt aber eine E-Rechnung.
• Ergänzend nimmt die Finanzverwaltung zu einem - üblicherweise in der Baubranche vorkommenden Sachverhalt - Stellung:  Mindert sich nach Rechnungsausstellung die Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG aufgrund von Unstimmigkeiten über die Höhe des abgerechneten Entgelts (bei Mängelrügen hinsichtlich der Bauausführung), ist keine Rechnungsberichtigung erforderlich. Änderungen im Leistungsumfang oder -gehalt (z. B. relevante Aufmaßänderungen) stellen keine bloße Änderung der Bemessungsgrundlage dar und erfordern daher eine Rechnungsberichtigung hinsichtlich der Leistungsbeschreibung. Soweit dies vorher vereinbart worden war, kann dies auch im Rahmen einer Gutschrift  durch den Leistungsempfänger vorgenommen werden. In diesem Fall muss in der Gutschrift eindeutig auf die ursprüngliche Rechnung verwiesen werden.
• Die Vorgaben zur Aufbewahrung einer E-Rechnung will die Finanzverwaltung vollständig neu fassen. Umsatzsteuerlich gilt nach § 14b Abs. 1 UStG, dass ein Unternehmer ein Doppel jeder ein- und ausgehenden Rechnung 8 Jahre aufzubewahren hat. Dabei muss nach § 14 Abs. 3 UStG die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit gewährleistet sein. Bei einer E-Rechnung ist zumindest deren strukturierter Teil so aufzubewahren, dass er unversehrt in seiner ursprünglichen Form vorliegt. Für Zwecke der Umsatzsteuer gilt, dass allein wegen einer Speicherung und Archivierung von E-Rechnungen außerhalb eines GoBD-konformen Datenverarbeitungssystems kein Verstoß gegen § 14b Abs. 1 UStG und die Unversehrtheit des Inhalts i. S. v. § 14 Abs. 3 UStG vorliegt.

Anpassung des UStAE

Im 2. Teil des BMF-Schreibens zu den E-Rechnungen nimmt die Finanzverwaltung umfassende Änderungen im UStAE vor.

Hinweis: Die Finanzverwaltung nimmt diverse redaktionelle Änderungen (Änderungen in den Überschriften, Ergänzung des Abkürzungsverzeichnisses, Anpassung von Verweisen im UStAE, sprachliche Anpassungen ohne materielle Auswirkung) vor, auf die hier nicht eingegangen wird.

Allgemeine Hinweise und Änderungen aufgrund der neuen E-Rechnung

• Zur Abrechnung im Austauschverfahren in der Kraftfahrzeugwirtschaft wird ergänzt, dass in einer E-Rechnung die Umsatzsteuer auf das Altteil dadurch angegeben werden kann, dass eine Rechnungsposition mit der Bemessungsgrundlage für das Altteil und dem anzuwendenden Steuersatz sowie eine Rechnungsposition mit identischer, aber negativer Netto-Bemessungsgrundlage ohne Steuersatz aufgenommen wird.
• Klarstellend wird mit aufgenommen, dass eine sonstige Rechnung aus einer Mehrzahl von Dokumenten bestehen kann, die die nach § 14 Abs. 4 und § 14a UStG geforderten Angaben insgesamt enthalten. 
• Der bisher in Abschn. 14.1 Abs. 4 UStAE enthaltene Hinweis, dass bei Abrechnung über nicht steuerbare Innenumsätze (z. B. auch im Fall einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft) nur unternehmensinterne Buchungsbelege vorliegen, aus denen keine Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 2 UStG geschuldet wird, wird in Abschn. 14.1 Abs. 1 Satz 5 UStAE-E übernommen. Ergänzt wird dies durch den Hinweis, dass in den Fällen, in denen es sich bei einem öffentlich-rechtlichen Gebührenbescheid um eine Rechnung i. S. d. UStG handelt, die allgemeinen umsatzsteuerlichen Regelungen (z. B. zur Verwendung einer E-Rechnung) gelten, auch wenn das anzuwendende Verfahrensrecht ggf. abweichende Vorgaben macht. Tipp: Wurde der Gebührenbescheid umsatzsteuerlich fehlerhaft in Form einer sonstigen Rechnung gestellt, kann diese durch nachträgliche Ausstellung einer E-Rechnung berichtigt werden.

Neufassung der Regelungen zur Rechnungsausstellung und den Formaten

In Abschn. 14.1 Abs. 2 - 15 UStAE-E werden die Regelungen zur Rechnungsausstellung, zum Anspruch auf Ausstellung einer Rechnung und den zulässigen Formaten einer E-Rechnung aufgenommen. Dies stellt im Wesentlichen eine Zusammenfassung der bisherigen Aussagen zu der "alten" Rechnung und der Aussagen aus dem BMF-Schreiben vom Oktober 2024 zur E-Rechnung dar.

• In Abschn. 14.1 Abs. 2 UStAE werden die Definitionen der E-Rechnung und der sonstigen Rechnung aufgenommen, die nicht über die bisher veröffentlichten Hinweise hinausgehen. Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass der Rechnungsaussteller – vorbehaltlich einer Verpflichtung zur Verwendung einer E-Rechnung – frei in seiner Entscheidung ist, in welcher Weise er eine Rechnung übermittelt. Bei Verwendung einer E-Rechnung, zu deren Ausstellung keine Verpflichtung besteht, oder einer sonstigen Rechnung in einem anderen elektronischen Format hat er die erforderliche Zustimmung des Rechnungsempfängers zu beachten.
• In Abschn. 14.1 Abs. 3 UStAE werden die Fälle dargestellt, in denen der Unternehmer berechtigt bzw. verpflichtet ist, eine Rechnung auszustellen. Es werden die Möglichkeiten der Rechnungsausstellung (Rechnungsausstellung durch den leistenden Unternehmer, durch den Leistungsempfänger als Gutschrift oder durch einen beauftragten Dritten) aufgeführt.
• Abschn. 14.1 Abs. 4 UStAE nimmt die Fälle auf, in denen verpflichtend mit einer E-Rechnung abzurechnen ist und erläutert die Übertragungsmöglichkeiten, auf die sich die Vertragsparteien zivilrechtlich einigen müssen (E-Mail, per Download über ein Internetportal oder per EDI, per Bereitstellung der Daten mittels einer elektronischen Schnittstelle oder durch gemeinsamen Zugriff auf einen zentralen Speicherort innerhalb eines Konzernverbunds). Die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung gilt ebenfalls, wenn nur Teile der abgerechneten Leistungen der Pflicht zur Verwendung der E-Rechnung unterliegen (z. B. bei teilweise steuerpflichtigen, teilweise nach § 4 Nr. 8 - 29 UStG steuerfreien Umsätzen) sowie in Fällen, in denen die Leistung aufgrund einer Option (§ 9 Abs. 1 UStG) steuerpflichtig ist. Wichtig: Zur Voraussetzung, dass es sich um eine Leistung zwischen 2 inländischen Unternehmern handeln muss, verweist die Finanzverwaltung auf eine Regelung zum Reverse-Charge-Verfahren. Hat der Unternehmer seinen Sitz im Inland und wird ein im Inland steuerbarer und steuerpflichtiger Umsatz vom Ausland erbracht (z. B. von einer Betriebsstätte), ist der Unternehmer als im Inland ansässig zu betrachten, selbst wenn der Sitz des Unternehmens an diesem Umsatz nicht beteiligt war.
• Abschn. 14.1 Abs. 5 UStAE nimmt die Verpflichtung des Leistungsempfängers auf, die notwendigen technischen Voraussetzungen zum Empfang der Rechnung zu schaffen. Dazu ist nur ein normales E-Mail-Postfach erforderlich, ein besonderes, nur für Rechnungen eingerichtetes E-Mail-Postfach ist nicht notwendig. Wichtig: Weigert sich der Leistungsempfänger, eine E-Rechnung (bei verpflichtender Abrechnung mit E-Rechnung) zu empfangen, hat er keinen Anspruch auf Ausstellung einer sonstigen Rechnung. Der leistende Unternehmer hat dann seine Verpflichtungen erfüllt, insbesondere kann dann keine Ordnungswidrigkeit (§ 26a Abs. 2 UStG) wegen Nichtausstellen einer Rechnung vorliegen.
• In Abschn. 14.1 Abs. 6 UStAE wird zuerst eine Vertrauensschutzregelung für den leistenden Unternehmer aufgenommen, wenn er nicht erkennen kann, dass der Leistungsempfänger ein inländischer Unternehmer ist. Die Verwendung einer USt-IdNr. oder einer W-IdNr.  kann aber ein Indiz für die Unternehmereigenschaft sein. Besteht grds. eine Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung, kann auch ohne Zustimmung des Leistungsempfängers bei Kleinbetragsrechnungen, Fahrausweisen oder Rechnungen von Kleinunternehmern mit einer E-Rechnung abgerechnet werden. Besteht grds. keine Verpflichtung zur Abrechnung mit E-Rechnung (z. B. bei im Inland nach § 4 Nr. 8 ff. UStG steuerfreien Leistungen) kann nur mit Zustimmung des Leistungsempfängers mit einer E-Rechnung oder einer elektronischen Rechnung in einem anderen Format abgerechnet werden.
• Sofern keine Pflicht zur Verwendung einer E-Rechnung besteht, ist die Verwendung einer sonstigen Rechnung in Papierform immer zulässig. Auch in diesen Fällen kann eine E-Rechnung oder eine sonstige Rechnung in einem anderen elektronischen Format verwendet werden, dies bedarf aber der Zustimmung des Rechnungsempfängers. Soweit ein Zustimmungserfordernis gegeben ist, wird in Abschn. 14.1 Abs. 7 UStAE-E geregelt, dass die Zustimmung keiner besonderen Form bedarf und kann auch konkludent (z. B. durch widerspruchslose Annahme) erfolgen kann. Es genügt, dass die Beteiligten diese Verfahrensweise tatsächlich praktizieren und damit stillschweigend billigen.
• In Abschn. 14.1 Abs. 8 UStAE werden die Fälle der Leistungserbringung an juristische Personen thematisiert. Eine Verpflichtung zur Abrechnung mit einer E-Rechnung besteht nur dann, wenn die Leistung an den unternehmerischen oder sowohl an den unternehmerischen als auch an den nichtunternehmerischen Bereich der juristischen Person erbracht wird. Tipp: Wird eine Leistung an eine nichtunternehmerisch tätige juristische Person ausgeführt, kann auch mit einer sonstigen Rechnung abgerechnet werden. Dies ist unabhängig davon, dass in bestimmten Fällen aufgrund anderer Regelungen – z. B. der ERechV Bund – mit einer elektronischen Rechnung abgerechnet werden muss.
•  In Abschn. 14.1 Abs. 9 UStAE wird die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung bei steuerpflichtigen Werklieferungen oder sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück (vgl. dazu auch Abschn. 14.2 UStAE, der materiell unverändert bleibt) gegenüber einem Nichtunternehmer oder einem Unternehmer, der die Leistung nicht im Rahmen seines Unternehmens bezieht, aufgenommen. In diesen Fällen kann mit einer Papierrechnung oder – soweit der Leistungsempfänger zustimmt – auch mit einer anderen elektronischen Rechnung oder einer E-Rechnung abgerechnet werden.
• Abschn. 14.1 Abs. 10 UStAE behandelt den Anspruch des Leistungsempfängers auf Ausstellung einer Rechnung (bisher im Wesentlichen inhaltsgleich in Abschn. 14.1 Abs. 5 UStAE). Hinweis: Der Anspruch des Leistungsempfängers ist rein zivilrechtlicher Natur und verjährt innerhalb von 3 Jahren.
• Die zulässigen Formate der E-Rechnung werden in den folgenden Abschnitten dargestellt: Abschn. 14.1 Abs. 11 UStAE-E allgemeine Angaben zur EN 16931 sowie zu den Formatfehlern und Geschäftsregelfehlern (vgl. dazu oben.); Abschn. 14.1 Abs. 12 UStAE Hinweise auf Zulässigkeit auch weiterer europäischer Rechnungsformate; Abschn. 14.1 Abs. 13 UStAE Hinweise zur reinen XML-Datei (z. B. XRechnung); Abschn. 14.1 Abs. 14 UStAE Hinweise zu den hybriden E-Rechnungsformaten (insbesondere ZUGFeRD); Abschn. 14.1 Abs. 15 UStAE Hinweise auf die Möglichkeit, zwischen Rechnungsaussteller und -empfänger auch andere – interoperable und extraktionsfähige – Formate zu vereinbaren.

Besondere Formen der Rechnungsausstellung (Verträge etc.)

In Abschn. 14.1 Abs. 16 - 19 UStAE nimmt die Finanzverwaltung zu besonderen Fällen der Rechnungsausstellung Stellung:

• In Abschn. 14.1 Abs. 16 UStAE wird der bisher in Abschn. 14.1 Abs. 1 Satz 5 UStAE enthaltene Hinweis zur Abrechnung durch Kontoauszüge aufgenommen: Soweit ein Kreditinstitut mittels Kontoauszug über eine von ihm erbrachte Leistung abrechnet, kommt diesem Kontoauszug Abrechnungscharakter zu mit der Folge, dass dieser Kontoauszug eine Rechnung i. S. d. § 14 Abs. 1 Satz 1 UStG darstellt. Ein Kontoauszug kann eine E-Rechnung darstellen, wenn er die Anforderungen an deren Format und Inhalt erfüllt. Ansonsten handelt es sich um eine sonstige Rechnung.
• Ein Vertrag kann nach Abschn. 14.1 Abs. 17 UStAE ebenfalls als Rechnung gelten. Er kann eine E-Rechnung darstellen, wenn er die Anforderungen an deren Format erfüllt. Ansonsten handelt es sich um eine sonstige Rechnung, die aber durch Ausstellung einer E-Rechnung berichtigt werden kann. Wichtig: Wenn eine Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung besteht, ist zusätzlich eine E-Rechnung auszustellen, die die sonstige Rechnung berichtigt (vgl. Abschn. 15.2a Abs. 7 UStAE). In dieser kann der zugrundeliegende Vertrag als ergänzende Angabe in einem in der E-Rechnung enthaltenen Anhang aufgenommen werden.
• Abschn. 14.1 Abs. 18 UStAE nimmt im Wesentlichen die Hinweise aus der bisherigen Verwaltungsanweisung in Abschn. 14.1 Abs. 2 UStAE auf, dass bei Verträgen über Dauerschuldleistungen (z. B. Miet- oder Pachtverträge; Wartungsverträge) sich der jeweilige Leistungszeitraum aus den Zahlungsbelegen ergibt. In diesem Fall muss sich aber aus dem Vertrag eindeutig ergeben, dass der leistende Unternehmer den Umsatz steuerpflichtig ausführen will.
• Ergänzend dazu wird in Abschn. 14.1 Abs. 19 UStAE für die Dauerschuldverhältnisse geregelt, dass bei Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung ausreichend ist, wenn für den ersten Teilleistungszeitraum eine E-Rechnung ausgestellt wird, in welcher der zugrundeliegende Vertrag als Anhang enthalten ist oder sich aus dem sonstigen Inhalt der E-Rechnung klar ergibt, dass es sich um eine Dauerrechnung handelt. Hinweis: Eine neue E-Rechnung muss nur ausgestellt werden, wenn sich die Inhalte der Rechnung ändern (z. B. Mietpreisanpassung).
• Die bisher in Abschn. 14.1 Abs. 6 UStAE a. F. enthaltenen weiteren Vorschriften für die Rechnungsausstellung (insbesondere bei Beteiligung ausländischer Unternehmer) bleiben inhaltlich unverändert und werden in Abschn. 14.1 Abs. 20 UStAE verschoben.

Abrechnung durch Gutschrift

In Abschn. 14.3 UStAE sind die Grundsätze zur Abrechnung mit einer Gutschrift zusammengestellt. Die Finanzverwaltung stellt klar, dass die Regelungen zur verpflichtenden Verwendung von E-Rechnungen für die Rechnungsausstellung in Form einer Gutschrift entsprechend gelten. Wird in einer sonstigen Rechnung sowohl über empfangene Leistungen (Gutschrift) als auch über ausgeführte Leistungen (Rechnung) zusammen abgerechnet, muss aus der Abrechnung hervorgehen, dass es sich um eine Gutschrift handelt.

Wenn solche Sachverhalte aus technischen Gründen nicht in einer E-Rechnung zusammengefasst werden können, sind hierfür getrennte E-Rechnungen auszustellen.

Wichtig: Eine Gutschrift ist eine Abrechnung, die von dem Leistungsempfänger ausgestellt wird (§ 14 Abs. 2 Satz 5 UStAE).

Echtheit, Unversehrtheit und Lesbarkeit von Rechnungen

Die bisher in Abschn. 14.4 Abs. 1 und 2 UStAE a.F. enthaltenen Hinweise zur Übermittlung von Rechnungen und zur Zustimmung des Leistungsempfängers werden gestrichen, da sie inhaltlich in Abschn. 14.1 UStAE mit aufgenommen wurden.

Zur Lesbarkeit wird ergänzend  für die E-Rechnung ausgeführt, dass der strukturierte Datensatz – z. B. die XML-Datei nach EN 16931 – maschinell auswertbar sein muss (maschinelle Lesbarkeit). Ob eine Rechnung die Anforderungen der Normenreihe EN 16931 erfüllt, kann durch die Nutzung einer geeigneten Validierungsanwendung überprüft werden. Die zusätzliche Erstellung eines menschenlesbaren Dokuments ist nicht erforderlich. Bei einem hybriden Format bilden die im strukturierten Teil vorliegenden Rechnungsdaten den führenden Teil. Im Fall von Abweichungen zwischen den strukturierten Rechnungsdaten und den sonstigen Informationen im Bildteil gehen die Daten des strukturierten Teils denen der Bilddatei vor.

Hinweis: Wird bei der Übermittlung einer Rechnung eine qualifizierte elektronische Signatur oder ein EDI-Verfahren verwendet, gelten die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet. Beides kann aber auch durch ein innerbetriebliches Kontrollverfahren gewährleistet werden.

Wichtig: Im Zusammenhang mit der Erstellung von Fahrausweisen wurde der bisher in Abschn. 14.4 Abs. 11 UStAE a.F. enthaltene Hinweis im UStAE verschoben, dass es für die Zwecke des Vorsteuerabzugs nicht zu beanstanden ist, wenn der Fahrausweis im Online-Verfahren abgerufen wird und durch das Verfahren sichergestellt ist, dass eine Belastung auf einem Konto erfolgt. Dieser Hinweis ist inhaltsgleich in Abschn. 15.5 Abs. 1 Satz 2 UStAE eingefügt worden.

Pflichtangaben von Rechnungen

Wichtig: Die Inhalte einer Rechnung (Pflichtangaben) nach § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG sind durch die Einführung der E-Rechnung nicht geändert worden. Die Finanzverwaltung nimmt dennoch einige Änderungen im UStAE auch in diesem Bereich vor.

Besteht die Verpflichtung zur Erteilung einer E-Rechnung, erfordert die Voraussetzung der elektronischen Verarbeitung, dass alle Pflichtangaben im strukturierten Teil der E-Rechnung enthalten sein müssen. Ein bloßer Verweis in den strukturierten Daten auf eine Anlage, in der die Rechnungspflichtangaben in unstrukturierter Form enthalten sind, genügt nicht, da dann keine elektronische Verarbeitung möglich ist. Inhaltliche Fehler (festgestellt z. B. als kritischer Fehler – "critical Error" – im Rahmen einer Validierung) führen dazu, dass eine E-Rechnung vorliegt, die jedoch nicht ordnungsmäßig ist (zu den Geschäftsregelfehlern vgl. oben).

Weiterhin werden die folgenden Konkretisierungen aufgrund der E-Rechnung mit aufgenommen:

• Zur Angabe der Steuernummer/USt-IdNr. bei Abrechnung durch Verträge: Besteht die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung, kann der zugrundeliegende Vertrag als ergänzende Angabe in einem in der E-Rechnung enthaltenen Anhang aufgenommen werden. Die Angabe der Steuernummer oder USt-IdNr. des leistenden Unternehmers muss als Pflichtangabe im strukturierten Teil der E-Rechnung enthalten sein.
• Zur Angabe der Rechnungsnummer bei Abrechnung durch Verträge: Bei einer E-Rechnung über ein Dauerschuldverhältnis ist es erforderlich, dass die Rechnungsnummer im strukturierten Teil der E-Rechnung enthalten ist, um die Voraussetzung des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG zu erfüllen. Dabei ist es ausreichend, wenn eine in dem zugrundeliegenden Vertrag enthaltene einmalige Nummer (z. B. Wohnungs- oder Objektnummer, Mieternummer) verwendet wird. Es ist nicht erforderlich, dass Zahlungsbelege eine gesonderte fortlaufende Nummer erhalten.
• Zur Leistungsbeschreibung: Besteht die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung, gilt hinsichtlich der Leistungsbeschreibung, dass die im strukturierten Teil der E-Rechnung enthaltenen Angaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen müssen. Ergänzende Angaben können jedoch in einem in der E-Rechnung enthaltenen Anhang aufgenommen werden (z. B. eine Aufschlüsselung von Stundennachweisen in einer PDF-Datei). Ein enthaltener Link auf ein externes Ziel erfüllt nicht die Voraussetzungen nach § 14 Abs. 1 Satz 3 UStG (Abschn. 14.5 Abs. 15 Satz 2 ff. UStAE). Hinsichtlich der Leistungsbeschreibung ist es nur bei einer sonstigen Rechnung zulässig, auf den vom leistenden Unternehmer erstellten Lieferschein Bezug zu nehmen (Abschn. 14.5 Abs. 151 Satz 2 ff. 19 UStAE).
• Zum Zeitpunkt der Leistung in der Rechnung: Bei sonstigen Rechnungen genügt eine Angabe wie z. B. "Leistungsdatum entspricht Rechnungsdatum" (vgl. BFH, Urteil v. 17.12.2008, XI R 62/07, BStBl 2009 II S. 432). In einer E-Rechnung hingegen muss die Angabe im vorgegebenen strukturierten Datenformat enthalten sein (Abschn. 14.5 Abs. 16 Satz 3 und 4 UStAE). Nur bei sonstigen Rechnungen kann die Angabe des Zeitpunkts der Lieferung in einem Lieferschein erfolgen, wenn in dem Dokument, in dem Entgelt und Steuerbetrag angegeben sind, der Lieferschein bezeichnet ist.
• Zur im Voraus vereinbarten Minderung des Entgelts: Die Anweisungen zur Angabe der im Voraus vereinbarten Minderung des Entgelts sind zusammengefasst und kürzer dargestellt worden. Klarstellend wird für eine Vereinbarung (Boni, Rabatte), die im Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung noch nicht der Höhe nach feststeht, darauf hingewiesen, dass in der Rechnung eindeutig auf die Vereinbarung hingewiesen sein muss. Die spätere Zahlung aufgrund einer solchen Vereinbarung stellt eine Änderung der Bemessungsgrundlage dar, eine Rechnungsberichtigung (§ 31 Abs. 5 UStDV) ist dann nicht erforderlich. Eine Belegaustauschpflicht (§ 17 Abs. 4 UStG) besteht nur in den Fällen, in denen unterschiedlich besteuerte Leistungen geändert werden. Tipp: Ein solcher Beleg, aus dem ersichtlich ist, wie sich die Änderung der Entgelte auf die unterschiedlich besteuerten Umsätze verteilt, kann, muss aber nicht, als umsatzsteuerliche Rechnung ausgestellt werden.

Sonderformen von Rechnungen (Kleinbetragsrechnung, Kleinunternehmer)

Wichtig: Zu den Sonderformen von Rechnungen (§ 33 ff. UStDV) hat die Finanzverwaltung allgemeine Hinweise aufgenommen, die schon an anderen Stellen vorhanden sind. Insbesondere wird in allen Fällen  darauf hingewiesen, dass bei Vorliegen der Voraussetzungen der Abrechnung mit einer E-Rechnung diese Abrechnung auch ohne Zustimmung des Leistungsempfängers möglich ist.

Zu den Kleinbetragsrechnungen wird ergänzend festgestellt, dass in den Fällen, in denen in einer Rechnung über mehrere Leistungen abgerechnet wird, für die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung allein der Gesamtbetrag der Rechnung maßgebend ist. Übersteigt der Gesamtbetrag der Rechnung 250 EUR, ist eine E-Rechnung auszustellen, auch wenn der Bruttobetrag des der Pflicht zur Erteilung einer E-Rechnung unterliegenden Anteils der abgerechneten Leistungen weniger als 250 EUR beträgt (z. B. bei auch mit abgerechneten bestimmten steuerfreien oder nicht steuerbaren Leistungen).

Rechnungsberichtigung

Bei einer Rechnungsberichtigung muss das Dokument, mit dem die ursprüngliche Rechnung berichtigt wird, die formalen Anforderungen nach § 14 und § 14a UStG erfüllen. Die Berichtigung einer E-Rechnung muss ebenfalls in der für diese vorgeschriebenen Form (unter Verwendung des entsprechenden Rechnungstyps) erfolgen. Eine Übermittlung der fehlenden oder unzutreffenden Angaben in einer anderen Form ist nicht ausreichend. 

Hinweis: Wenn für einen Umsatz innerhalb der Übergangszeiten (§ 27 Abs. 38 UStG) keine Verpflichtung zur Verwendung einer E-Rechnung besteht, kann eine Rechnungsberichtigung für diesen Umsatz auch ohne Verwendung einer E-Rechnung erfolgen.

Die Möglichkeit der Rechnungsberichtigung gilt auch dann, wenn für einen Umsatz (nach Ablauf der Übergangsregelungen nach § 27 Abs. 38 UStG) eine Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung bestand, aber stattdessen eine sonstige Rechnung ausgestellt wurde (z. B. eine durch ein Kassensystem oder ein Taxameter erzeugte sonstige Rechnung). Die E-Rechnung muss dann durch eine spezifische und eindeutige Bezugnahme auf die ursprüngliche Rechnung zum Ausdruck bringen, dass es sich um eine berichtigte Rechnung handelt.

Rechnungsaufbewahrung

Neben der Aufnahme der neu gefassten Rz. 60 des BMF-Schreibens vom 15.10.2024 (s.o.) in Abschn. 14b.1 Abs. 1 Satz 2 ff. UStAE weist die Finanzverwaltung ausdrücklich darauf hin, dass der strukturierte Teil einer E-Rechnung so aufzubewahren ist, dass dieser in seiner ursprünglichen Form vorliegt und die Anforderungen an die Unversehrtheit erfüllt werden. Eine maschinelle Auswertbarkeit seitens der Finanzverwaltung muss sichergestellt sein. 

Unrichtiger Ausweis der Umsatzsteuer in einer Rechnung

Zum unrichtigen Ausweis einer Umsatzsteuer in einer Rechnung (§ 14c Abs. 1 UStG) wird von der Finanzverwaltung klarstellend mit aufgenommen , dass es unschädlich ist, wenn die Datei zu einer E-Rechnung mehrfach übersandt wird, solange es sich um dieselbe Rechnung handelt und die Übermittlung nur als inhaltlich identisches Mehrstück erfolgt.

Wichtig: Enthält der Bildteil eines hybriden Rechnungsformats (z. B. ZUGFeRD-Rechnung) keine von dem strukturierten Teil abweichenden Rechnungsangaben nach § 14 und § 14a UStG, handelt es sich bei dem Bildteil um ein inhaltlich identisches Mehrstück. Enthält der Bildteil dagegen abweichende Rechnungsangaben (z. B. aufgrund manipulativer Eingriffe eine andere Leistungsbeschreibung oder einen abweichenden Umsatzsteuerbetrag), stellt er ggf. eine weitere (sonstige) Rechnung dar, für die die Voraussetzungen des § 14c UStG zu prüfen sind. Dabei werden technisch begründete geringfügige Abweichungen, konkretisierende oder ergänzende Informationen (z. B. aus Gründen der Darstellung verkürzte Leistungsbeschreibung oder Rundungsdifferenzen) von der Finanzverwaltung nicht beanstandet, wenn der Charakter als inhaltlich identisches Mehrstück nicht verloren geht. Ein Vorsteuerabzug ist auch in diesen Fällen nur aus dem strukturierten Rechnungsteil möglich.

Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers

Ist die Erstellung einer E-Rechnung zwingend vorgeschrieben, stellt – nach Ablauf der Übergangsregelungen (§ 27 Abs. 38 UStG) – nur die E-Rechnung die ordnungsgemäße Rechnung (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG) dar, die den Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger für die bezogene Leistung ermöglicht. Wenn in einem solchen Fall stattdessen eine sonstige Rechnung ausgestellt wird, handelt es sich nicht um eine ordnungsmäßige Rechnung nach § 14 und § 14a UStG, sodass diese Rechnung dem Grunde nach nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. 

Wichtig Eine nicht ordnungsgemäße Rechnung kann aber unter bestimmten Voraussetzungen dennoch einen Vorsteuerabzug ermöglichen, wenn die Finanzverwaltung über sämtliche Angaben verfügt, um die materiellen Voraussetzungen zu überprüfen.  Dies hatte die Finanzverwaltung auch schon in dem BMF-Schreiben vom 15.10.2024 so umgesetzt. Dieser Hinweis ist auch in Abschn. 15.2a Abs. 1a Satz 12 ff. UStAE mit aufgenommen worden. Wenn statt einer E-Rechnung (nach Ablauf der Zeiten der Übergangsregelungen) eine sonstige Rechnung ausgestellt wurde und auch keine Rechnungsberichtigung durch nachträgliches Ausstellen einer E-Rechnung erfolgt ist, werden bei einer inhaltlich richtigen und vollständigen sonstigen Rechnung die Voraussetzungen regelmäßig erfüllt sein.

Hinweis: In bestimmten Fällen kann eine Rechnung an eine nicht eigenständig unternehmerisch tätige Gemeinschaft ausgestellt werden und für einzelne Unternehmer, die an der Gemeinschaft beteiligt sind, den Vorsteuerabzug ermöglichen. Für diese Fälle stellt die Finanzverwaltung klar, dass eine Rechnung an eine solche Gemeinschaft, an der auch Unternehmer beteiligt sind, als E-Rechnung ausgestellt werden muss (nach Ablauf der Zeiten der Übergangsregelungen nach § 27 Abs. 38 UStG), da dann die Verpflichtung zur Ausstellung einer E-Rechnung vorgeht. 

Konsequenzen für die Praxis

Mit dem engültigen Schreiben zur Anpassung des UStAE an die Neuregelungen der E-Rechnung  nimmt die Finanzverwaltung die wesentlichen Grundlagen, die schon in dem Ausgangsschreiben vom 15.10.2024 dargestellt wurden, mit in den Anwendungserlass auf. Dabei werden auch Fehler des Einführungsschreibens zur E-Rechnung beseitigt bzw. Ergänzungen vorgenommen.

Hinweis: Die endgültige Fassung des BMF-Schreibens mit den Änderungen des UStAE weicht kaum von dem Entwurf des BMF-Schreibens aus dem Juni 2025 ab.

Erfreulich ist, dass die Finanzverwaltung den in dem Einführungsschreiben sowie auch in der Anpassung des UStAE aufgrund der Einführung der Kleinunternehmerbesteuerung  enthaltenen Fehler beseitigt, dass bei Ausstellung einer Kleinbetragsrechnung, bei Fahrausweisen sowie der Rechnung eines Kleinunternehmers auch in den Fällen, in denen eigentlich mit einer strukturierten elektronischen Rechnung abzurechnen ist, eine Zustimmung des Leistungsempfängers notwendig sein sollte. Für ein solches Zustimmungsbedürfnis ergaben sich keine gesetzlichen Grundlagen. Zutreffend ist allerdings, dass in allen anderen Fällen, in denen nicht die gesetzliche Verpflichtung zur Abrechnung mit einer E-Rechnung besteht, die Zustimmung des Leistungsempfängers notwendig ist, wenn mit einer wie auch immer gearteten elektronischen Rechnung (E-Rechnung oder sonstige Rechnung in einem anderen elektronischen Format) abgerechnet wird.

HInweis: Ebenfalls beseitigt wird die in dem Einführungsschreiben noch enthaltene Aussage, dass auch Kleinunternehmer verpflichtet sind, unter den weiteren Voraussetzungen eine E-Rechnung auszustellen, obwohl zum Zeitpunkt der Veröffentlichung des Schreibens schon erkennbar war, dass diese Verpflichtung durch § 34a Satz 4 UStDV entfallen würde. Kleinunternehmer sind aber seit dem 1.1.2025 grundsätzlich verpflichtet, E-Rechnungen empfangen zu können und müssen diese auch über die Aufbewahrungspflicht – derzeit 8 Jahre  – elektronisch archivieren.

Weiterhin ist zu beachten, dass die Finanzverwaltung bei Fehlern im Zusammenhang mit der Ausstellung einer E-Rechnung eine Unterscheidung vornimmt:

• Erfüllt eine Datei nicht die Anforderungen an das strukturierte elektronische Format, stellt die Rechnung unter den weiteren Voraussetzungen eine sonstige Rechnung in einem anderen elektronischen Format dar.
• Inhaltliche Fehler in der E-Rechnung führen nicht dazu, dass die Rechnung als sonstige Rechnung gilt – sie bleibt eine E-Rechnung, die aber dann nicht als ordnungsgemäß gilt und unter den weiteren Bedingungen berichtigt werden kann.

Hinweis: Die Unterscheidung kann Auswirkungen auf den Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers haben, wenn es sich z. B. nicht um einen Fall handelt, in dem zwingend mit einer E-Rechnung abgerechnet werden muss oder in jedem Fall im Zeitraum der Übergangsregelungen. Im Fall eines Verstoßes gegen das strukturierte elektronische Format kann dann immer noch eine ordnungsgemäße sonstige Rechnung vorliegen.

Bei der Überarbeitung des Anwendungserlasses passt die Finanzverwaltung die bisherigen Regelungen an die E-Rechnung an und nimmt gleichzeitig auch Umstrukturierungen im UStAE vor, die aber keine relevanten inhaltlichen Änderungen nach sich ziehen. In diesem Bereich sind keine über die bisherigen Erkenntnisse hinausgehenden relevanten neuen Aussagen der Finanzverwaltung enthalten.

BMF, Schreiben v. 15.10.2025, III C 2 – S 7287-a/00019/007