Das BMF hat seine Aussagen zum Sonderausgabenabzug von Vorsorgeaufwendungen neu geordnet. Die komplexe Verwaltungsanweisung greift zahlreiche Detailfragen auf, so auch zu sonstigen Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 3a EStG.
Seit 2010 können privat und gesetzlich Versicherte ihre Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge mindestens in Höhe einer sogenannten Basisvorsorge als Sonderausgaben abziehen. Es werden somit alle Beiträge steuerlich berücksichtigt, die das Versorgungsniveau einer Basiskranken- und Pflegepflichtversicherung absichern. Nicht nur diese Basisbeiträge zählen zu den sonstigen Vorsorgeaufwendungen. Erfasst werden hiervon begrifflich auch die darüber hinausgehenden Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, sowie Beiträge zu Arbeitslosen-, Unfall- und Haftpflichtversicherungen. Um den zutreffenden Sonderausgabenabzug für diese Aufwendungen ermitteln zu können, müssen zunächst drei Beitragsgruppen unterschieden werden, und zwar:
- Basiskrankenversicherungsbeiträge,
- Beiträge zur gesetzlichen Pflegeversicherung, sowie
- weitere sonstige Vorsorgeaufwendungen.
Hinweis: Keine abziehbaren Beiträge in diesem Sinne sind selbst getragene Eigenleistungen für Vorsorgeuntersuchungen und selbst getragene Krankheitskosten aufgrund eines Selbstbehalts oder einer angestrebten Beitragsrückerstattung.
Das BMF-Schreiben vom 24.5.2017 enthält detaillierte Aussagen zur Bestimmung der sonstigen Vorsorgeaufwendungen:
Basiskrankenversicherungsbeiträge
Für Beiträge zur Basiskrankenversicherung (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 Buchst. a) EStG) enthält das BMF-Schreiben unter anderem folgende Aussagen:
- Beiträge zu einer Auslandskrankenversicherung (Reisekrankenversicherung), die zusätzlich zu einem bestehenden Versicherungsschutz in der gesetzlichen oder privaten Krankenversicherung abgeschlossen wird (ohne eingehende persönliche Risikoprüfung), gehören nicht zu den Basiskrankenversicherungsbeiträgen.
- Steuerfreie Beitragszuschüsse zur Krankenversicherung mindern den Betrag, der als Sonderausgabenabzug abziehbar ist (z.B. steuerfrei gezahlte Arbeitgeberzuschüsse nach § 3 Nr. 62 EStG).
- Soweit Beitragsrückerstattungen auf die Basisabsicherung entfallen, mindern sie im Jahr der Zahlung die abziehbaren Basisbeiträge. Unerheblich ist, ob oder in welcher Höhe sich die Beiträge zuvor steuerlich ausgewirkt haben. Keine zu verrechnende Beitragsrückerstattung liegt hingegen vor, wenn eine gesetzliche Krankenversicherung im Rahmen eines Bonusprogramms (zur Förderung gesundheitsbewussten Verhaltens) die Kosten für Gesundheitsmaßnahmen erstattet, die nicht im regulären Versicherungsumfang enthalten und vom Versicherten vorab privat finanziert worden sind (neue BFH-Rechtsprechung).
- Rückzahlungen von zu Unrecht oder rechtsgrundlos geleisteten Beiträgen aus Vorjahren (z.B. infolge einer rückwirkenden Vertragsänderung) mindern im Jahr des Zuflusses ebenfalls die geleisteten Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge. Unerheblich ist, auf welcher Rechtsgrundlage die Erstattung beruht bzw. ob der Beitrag, der einer Erstattung zugrunde liegt, materiell zu Recht oder Unrecht geleistet worden ist. Diese Regelung ist erstmals ab dem VZ 2017 anzuwenden.
Beiträge zur gesetzlichen Pflegeversicherung
Zu den Beiträgen zur gesetzlichen Pflegeversicherung i. S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 Buchst. b) EStG gehören Beiträge zur sozialen Pflegeversicherung und zur privaten Pflege-Pflichtversicherung. Die Beiträge können nach Abzug von steuerfreien Arbeitgeberzuschüssen (nach § 3 Nr. 62 EStG) ungekürzt steuerlich berücksichtigt werden. Erhält der Versicherte eine Beitragsrückerstattung, so muss diese im Jahr der Zahlung von den abziehbaren Pflegeversicherungsbeiträgen abgezogen werden.
Weitere sonstige Vorsorgeaufwendungen
Zu den weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG zählen Beiträge zu
- gesetzlich oder privaten Kranken- und Pflegeversicherungen oberhalb der Basisvorsorge (z.B. Beiträge für Wahlleistungen oder zur Finanzierung des Krankengeldes, zu Reisekrankenversicherungen, zu freiwilligen privaten Pflegeversicherungen),
- Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit,
- Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht in den Bereich der privaten Basisrenten nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. b) EStG fallen,
- Unfallversicherungen (nicht jedoch Versicherungen, die eine garantierte Beitragsrückzahlung vorsehen und insgesamt als Rentenversicherung oder Kapitalversicherung behandelt werden),
- Haftpflichtversicherungen und
- Risikolebensversicherungen.
Auch Beiträge zu "Altversicherungsverträgen" zählen noch zu den weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen, sofern die Laufzeit der Versicherung vor dem 1.1.2005 begonnen hat und mindestens ein Beitrag bis zum 31.12.2014 entrichtet worden ist. Dies gilt für
- Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht, die nicht unter die Basisaltersvorsorge nach § 10 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG fallen,
- Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht gegen laufende Beitragsleistungen, sofern das Wahlrecht nicht vor Ablauf von zwölf Jahren seit Vertragsschluss ausgeübt werden kann und
- Kapitalversicherungen gegen laufende Beitragsleistungen mit einem Sparanteil, sofern der Vertrag für die Dauer von mindestens zwölf Jahren abgeschlossen worden ist.
Hinweis: Die Aussagen des BMF - insbesondere zu Basiskrankenversicherungsbeiträgen - sind weit ausführlicher, als vorliegend dargestellt werden kann. Rechtsanwender sollten bei spezifischen Einzelfragen daher direkt das Schreiben zu Rate ziehen.