Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen

Weil diese Besteuerung beim Empfänger aber oftmals unterbleibt, hat der Gesetzgeber vor einigen Jahren eine Pauschalierungsmöglichkeit durch den Schenker eingeführt. Die Vorschrift § 37b EStG ermöglicht es dem zuwendenden Steuerpflichtigen, die Steuer auf Sachzuwendungen aus betrieblicher Veranlassung an Arbeitnehmer und Nichtarbeitnehmer pauschal mit 30 % (zzgl. SolZ) zu erheben. Bemessungsgrundlage sind die Aufwendungen des Schenkers einschließlich Umsatzsteuer. Die Anwendung der Steuer ist ein Wahlrecht. Die Abführung erfolgt für alle Zuwendungen im Rahmen der Lohnsteueranmeldung.

Die Finanzverwaltung hat nun das BMF-Schreiben v. 19.5.2015 (IV C 6 - S 2297-b/14/10001) überarbeitet. Hintergrund ist vor allem, dass der BFH mit Urteilen vom 16.10. und 12.12.2013 (VI R 52/11, VI R 57/11, VI R 78/12 und VI R 47/12) den Anwendungsbereich des § 37b EStG eingegrenzt und entschieden hat, dass die Pauschalierung die Steuerpflicht der Sachzuwendungen beim Empfänger voraussetzt.

Das neue Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 29.4.2008 und ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

Zeitpunkt der Wahlrechtsausübung

Viele Firmen entscheiden sich nicht von vorneherein für eine Pauschalbesteuerung der Geschenke und Incentives. Das Thema kommt oft erst im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung auf, wenn der Prüfer entsprechende Sachzuwendungen entdeckt. Damit verbunden ist die Frage, ob das Wahlrecht überhaupt noch ausgeübt werden kann.

• Für Geschenke an Dritte ist die Entscheidung zur Anwendung der Pauschalierung spätestens in der letzten Lohnsteuer-Anmeldung des Jahres der Zuwendung zu treffen. Diese Voraussetzung ist auch dann erfüllt, wenn eine geänderte Lohnsteuer-Anmeldung im Rahmen einer Außenprüfung abgegeben wird.
• Für eigene Mitarbeiter ist die Entscheidung zur Anwendung der Pauschalierung spätestens bis zur Übermittlung der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu treffen. In den Fällen, in denen bisher noch keinerlei Sachzuwendungen besteuert wurden und entsprechende Sachverhalte im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung entdeckt werden, kann das Wahlrecht aber (erstmalig) noch ausgeübt werden und die Sachzuwendungen können pauschal besteuert werden. In den Fällen, in denen Sachzuwendungen bereits individuell besteuert wurden, gilt das Wahlrecht hingegen zugunsten der Individualbesteuerung als ausgeübt.

 Anwendungsbereich des § 37b EStG

Oftmals besteht Unsicherheit in welchen Fällen die Pauschalierung überhaupt anwendbar ist.

• Bei Zuwendungen an Dritte ist es erforderlich, dass die Zuwendungen in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit einem zwischen den Vertragsparteien abgeschlossenen Vertragsverhältnis stehen und zur ohnehin geschuldeten Leistung als zusätzliche Leistung hinzukommen. Z. B. fallen Zuwendungen zur Anbahnung eines Vertragsverhältnisses nicht in den Anwendungsbereich. Gleiches gilt für Gewinne aus Verlosungen, Preisausschreiben und sonstigen Gewinnspielen.
• Bei Zuwendungen an eigene Mitarbeiter ist es erforderlich, dass die Zuwendung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet. Eine Gehaltsumwandlung erfüllt diese Voraussetzung nicht. Bei zusätzlichen Leistungen ist es aber unschädlich, wenn der Mitarbeiter arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf die zweckbestimmte Leistung hat.

Hinweis: Aufmerksamkeiten i. S. d. R 19.6 Abs. 1 LStR, die dem Empfänger aus Anlass eines besonderen persönlichen Ereignisses zugewendet werden, sind keine Geschenke und gehören daher nicht zur Bemessungsgrundlage.

Pauschalsteuer für Arbeitslohn von Dritten?

Insbesondere bei Zuwendungen, die Mitarbeiter während ihrer Arbeit von Dritten erhalten, war bisher oft unklar, ob eine Besteuerung nach § 37b EStG in Betracht kommt.

Zuwendungsempfänger können eigene Mitarbeiter des Zuwendenden sowie beliebige Dritte sein. Zuwendungen, die ein Mitarbeiter von einem Dritten erhalten hat, können jedoch grundsätzlich nicht vom eigenen Arbeitgeber nach § 37b EStG pauschal besteuert werden.

Davon lässt die Finanzverwaltung nun eine Ausnahme zu: Für Zuwendungen an Mitarbeiter verbundener Unternehmen (insbesondere im Konzern) wird es nicht beanstandet, wenn anstelle des Zuwendenden der Arbeitgeber des Zuwendungsempfängers vornimmt.

Die „Zusätzlichkeitsvoraussetzung“ ist in diesen Fällen nur dann erfüllt, wenn die Geschenke auf vertraglichen Beziehungen zwischen dem Zuwendenden und dem Mitarbeiter beruhen.

Zuwendungen, die auf vertraglichen Beziehungen zwischen dem Zuwendenden und dem Arbeitgeber des Mitarbeiters beruhen (sog. Rahmenvertrag), können vom Zuwendenden pauschal besteuert werden, wenn dem Grunde nach Arbeitslohn vorliegt (vgl. BMF, Schreiben v. 20.1.2015, BStBl 2015 I S. 143).

Empfänger im Ausland und Private

Nach bisheriger Verwaltungsauffassung waren alle Geschenke und Incentives in die Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Pauschalsteuer einzubeziehen, unabhängig davon, ob der Empfänger steuerpflichtig ist und/oder ob sie ihm überhaupt im Rahmen einer Einkunftsart zufließen. Auf der Grundlage der Rechtsprechung des BFH hat die Finanzverwaltung nun aber ihre Auffassung deutlich abgemildert: Erfasst werden nur noch Zuwendungen, die beim Empfänger dem Grunde nach zu einkommensteuerbaren und einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen.

Das bedeutet im Ergebnis: Geschenke und Incentives an nicht steuerpflichtige Ausländer und Privatkunden bleiben außen vor. Das gilt z. B. auch für vorübergehend nach Deutschland entsandte Mitarbeiter, die hier nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegen.

Allerdings muss der Schenker das Fehlen der Steuerpflicht beim Empfänger durch geeignete Aufzeichnungen darlegen. Die Empfänger der Zuwendungen müssen auf Verlangen der Finanzbehörde genau benannt werden können.

Der Nachweis geht aber auch einfacher: Der Arbeitgeber bzw. das einladende oder schenkende Unternehmen können der Besteuerung nach § 37b EStG einen bestimmten Prozentsatz aller gewährten Zuwendungen an Dritte unterwerfen. Der Prozentsatz orientiert sich an den unternehmensspezifischen Gegebenheiten und ist anhand geeigneter Unterlagen oder Aufzeichnungen glaubhaft zu machen. In diesem Fall verzichtet die Verwaltung auf weitergehende Aufzeichnungen zur Steuerpflicht beim Empfänger. Ein denkbarer Aufteilungsschlüssel ist z. B. das Verhältnis zwischen Auslands- und Inlandsumsatz. Die auf den Inlandsanteil entfallenden Geschenke unterlägen dann noch der Besteuerung. Ähnlich könnte mit dem Privatkundenanteil verfahren werden.

Hinweis: Für die Glaubhaftmachung können Aufzeichnungen über einen repräsentativen Zeitraum (mindestens 3 Monate) geführt werden und aus diesen der anzuwendende Prozentsatz ermittelt werden. Dieser kann so lange angewandt werden, wie sich die Verhältnisse nicht wesentlich ändern.

Streuwerbeartikel

Nicht mit der Pauschalsteuer nach § 37b EStG auf Geschenke und Incentives belegt werden regelmäßig sog. Streuwerbeartikel. Das sind Sachzuwendungen, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten 10 EUR (bei Vorsteuerabzugsberechtigung netto) nicht übersteigen. Diese Regelung ist trotz entgegenstehender Auffassung des BFH weiter anzuwenden.

Allerdings versteht die Finanzverwaltung das neuerdings wohl als Wahlrecht; Streuwerbeartikel „brauchen ... nicht in den Anwendungsbereich ... einbezogen zu werden“. Hintergrund sind wohl mögliche Wechselwirkungen mit der 44 EUR-Grenze. Bei der Prüfung der Freigrenze bleiben die nach § 37b EStG pauschal versteuerten Vorteile nämlich außer Ansatz. Andererseits gibt es aber bei der Sachbezugsfreigrenze keine Streuwerbeartikel, sodass auch Zuwendungen unter 10 EUR mitzählen. Bei Überschreiten der Grenze durch Gewährung mehrerer Streuwerbeartikel (z. B. 6 Flaschen Wein zu je 8 EUR) oder eines Streuwerbeartikels zusätzlich zu anderen Sachbezügen (z. B. Tankgutschein zu 44 EUR und eine Flasche Wein) wäre eine Pauschalierung der Streuwerbeartikel nach § 37b EStG günstiger und nach dem neuen Erlass auch zulässig.

BMF, Schreiben v. 19.5.2015, IV C 6 - S 2297-b/14/10001