In der Praxis treten unentgeltliche Vermögensübertragungen nicht nur unter natürlichen Personen auf. Oftmals ist davon auch eine Kapitalgesellschaft bzw. eine Genossenschaft tangiert.
In diesem Zusammenhang hat der BFH in den letzten Jahren einige prägende Urteile gefällt. Die Finanzverwaltung hat jetzt ihre bisherigen Anweisungen überarbeitet.
BFH-Rechtsprechung
Wird von einer GmbH auf Veranlassung eines Gesellschafters an eine diesem nahe stehende Person eine überhöhte Vergütungen gezahlt (ertragsteuerlich: verdeckte Gewinnausschüttung), ist darin keine freigebige Zuwendung (Schenkung) des Gesellschafters an die nahe stehende Person zu sehen. Es kann aber eine gemischte freigebige Zuwendung von der GmbH an die nahe stehende Person vorliegen (BFH, Urteil v. 7.11.2007, II R 28/06, BFH/NV 2008, S. 486).
Erhöht sich der Wert eines GmbH-Anteils dadurch, dass ein Gesellschafter Vermögen in die GmbH ohne angemessene Gegenleistung einbringt (Sacheinlage, verdeckte Einlage), ist keine freigebige Zuwendung an die anderen Gesellschafter anzunehmen (BFH, Urteil v. 9.12.2009, II R 28/08, BFH/NV 2010, S. 1189).
Gesetzesänderung
Diese Rechtsprechung des BFH war Anlass, dass der Gesetzgeber einige Änderungen im ErbStG vorgenommen hat. Die Urteile sind damit nicht mehr einschlägig für Erwerbe mit einer Steuerentstehung nach dem 13.12.2011 (§ 37 Abs. 7 ErbStG).
Seither ist gesetzlich festgelegt, dass auch die bloße Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft schenkungsteuerbar sein kann (§ 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG). Bei einer Schenkung durch eine Kapitalgesellschaft/Genossenschaft ist der Besteuerung jedoch das persönliche Verhältnis zwischen Erwerber und dem veranlassenden Gesellschafter zugrunde zu legen. Dies wirkt sich in der Praxis meist vorteilhaft aus, z. B. für die maßgebende Steuerklasse (§ 15 Abs. 4 ErbStG). Ebenso hat der Gesetzgeber festgelegt, dass verdeckte Gewinnausschüttungen und verdeckte Einlagen zwischen verbundenen Körperschaften grundsätzlich keine freigebigen Zuwendungen darstellen (§ 7 Abs. 8 Satz 2 ErbStG). Diese Änderung erfolgte klarstellend und gilt damit bereits vor dem 14.12.2011.
Verwaltungsauffassung
Bedingt durch diese Änderungen hat die Finanzverwaltung nun auch ihre bisherigen, noch anders lautenden Regelungen (Erlasse vom 20.10.2010, BStBl 2010 I S. 1207), angepasst.
Der dazu ergangene umfangreiche Erlass trifft Regelungen für Schenkungen bei Einlagen und Gewinnausschüttungen im Zusammenhang mit
- einer offenen oder verdeckten Einlage,
- der Verschmelzung von Kapitalgesellschaften,
- dem Verzicht auf ein Bezugsrecht,
- dem Erwerb eigener Anteile,
- der Einziehung eines Gesellschaftsanteils,
- Zuwendungen an Gesellschafter oder nahe stehende Personen,
- einer mittelbaren Anteilsschenkung,
- sowie Beteiligungen an Genossenschaften.
Im Zusammenhang mit Leistungen an eine Kapitalgesellschaft wird erörtert und mit Beispielen erläutert, wer Zuwendender und Bedachter ist, wann dem Grunde nach eine Werterhöhung durch die Leistung vorliegt, wie hoch die Bereicherung ist und ob ggf. Steuerbefreiungen zu beachten sind. Abgerundet wird dies durch Regelungen zu Leistungen zwischen Kapitalgesellschaften, der entsprechenden Anwendung auf Genossenschaften und zu Leistungen von Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften.
Gleichlautende Ländererlasse v. 14.3.2012, o. Az.