Bilanzberichtigung: Aufgabe des subjektiven Fehlerbegriffs

Er hat diese umstrittene Frage bejaht und entschieden, dass die objektive Rechtslage maßgebend ist (BFH, Beschluss v. 31.1.2013, GrS 1/10, BStBl 2013 II S. 317). Die Entscheidung hat große praktische Bedeutung. Zur Frage, welche steuerlichen Konsequenzen mit der Aufgabe des subjektiven Fehlerbegriffs bei Rechtsfragen durch den BFH für die Bilanzierungspraxis verbunden sind, hat sich die OFD Niedersachsen im Wesentlichen wie folgt geäußert:

Nach der bislang geltenden Rechtsprechung des BFH und auch nach der in R 4.4 EStR 2012 vertretenen Verwaltungsauffassung konnte eine durch BFH-Rechtsprechung geänderte Verwaltungsauffassung zu einer bestimmten Rechtsfrage frühestens in der ersten nach dem Datum der Entscheidung des BFH aufzustellenden Bilanz berücksichtigt werden. Sie war spätestens in der ersten nach amtlicher Veröffentlichung der Entscheidung im Bundessteuerblatt aufzustellenden Bilanz zu berücksichtigen. In Fällen, in denen der Steuerpflichtige bis zur amtlichen Veröffentlichung keine Bilanzberichtigung vorgenommen hat, konnte er dies rückwirkend bis zur ersten nach dem Entscheidungsdatum aufgestellten Bilanz nachholen. Darüber hinaus kam eine rückwirkende Berichtigung von Bilanzen, die einer nach den AO-Vorschriften noch änderbaren Veranlagung zugrunde lagen, nicht in Betracht. Es wurde aufgrund des subjektiven Fehlerbegriffs davon ausgegangen, dass bis zur Änderung der Verwaltungsauffassung die Bilanzen als subjektiv richtig zu werten waren.

Den subjektiven Fehlerbegriff hat der Große Senat des BFH mit seinem Beschluss hinsichtlich bilanzieller Rechtsfragen aufgegeben. Das Finanzamt ist auch dann nicht an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der vom Steuerpflichtigen aufgestellten Bilanz zugrunde liegt, wenn diese Beurteilung aus der Sicht eines ordentlichen und gewissenhaften Kaufmanns im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung vertretbar war. Es ist vielmehr an die objektiv richtige Rechtslage am Bilanzstichtag gebunden.

Eine Bilanzberichtigung ist bei Änderung der Verwaltungsauffassung grundsätzlich ab der ersten nach den AO-Vorschriften noch änderbaren Bilanz möglich. Das gilt unabhängig davon, ob sich die jetzt nicht mehr geltende Rechtsansicht zugunsten oder zulasten des Steuerpflichtigen ausgewirkt hat. Die Bilanzberichtigung kann bzw. muss vom Steuerpflichtigen selbst vorgenommen werden, jedoch ist auch das Finanzamt berechtigt und verpflichtet, eine eigenständige Gewinnermittlung der Besteuerung zugrunde zu legen.

Der Beschluss des Großen Senats des BFH ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Die Grundsätze sind jedoch nur auf Rechtsfragen anzuwenden und nicht auf Tatsachenfragen zu übertragen. Für Tatsachenfragen gilt weiterhin der subjektive Fehlerbegriff.

OFD Niedersachsen, Verfügung v. 29.7.2014, S 2141 - 25 - St 221/St 222