Eine Besonderheit gilt für ausländische "Vermögensmassen".[34] Der Gesetzgeber versucht in § 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 ErbStG und in § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2 ErbStG (Errichtungs- und Zuwendungsbesteuerung) die Vermögensübertragung ins Ausland und in § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 1. Alt. ErbStG (Auflösungsbesteuerung) die Vermögensübertragung aus dem Ausland zu erfassen. Zusätzlich will er den Erwerb von ausländischen Vermögensmassen während deren Bestehen erfassen (Erwerb von Zwischenberechtigten gem. § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 2. Alt. ErbStG). Immerhin gewährt er für Erwerbe von Zwischenberechtigten und bei Auflösung ein Steuerprivileg (siehe § 15 Abs. 2 Satz 2 2. Alt. ErbStG).
Im Fall eines US-Trusts hatte der BFH zum Begriff des "Zwischenberechtigten" zu entscheiden.[35] In dem Fall war nicht die Auslegung des Begriffs "ausländische Vermögensmasse" relevant (es lag zweifelsohne eine solche vor).[36] Zwischenberechtigte iSv § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 Halbsatz 2 ErbStG sind alle Personen, die während des Bestehens eines Trusts Auszahlungen aus dem Trustvermögen erhalten. Der BFH lehnt die einschränkende Auslegung[37] des § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 Halbsatz 2 ErbStG ab, wonach "Zwischenberechtigter" nur sein könne, wer weder anfangs- noch endberechtigt sei. Im Urteilsfall hatte die Klägerin mit Erklärung vom 17. Juli 1997 die sämtlichen Rechte aus einem Alt-Trust auf den neuen, von ihr begründeten Trust (Grantor´s Trust) übertragen, wobei sie selbst zur alleinigen Begünstigten des Trustvermögens und der Erträge bestimmt wurde. Ab dem 1. Juli 1997 wurden die laufenden Erträge sowie Teile des Vermögens des Alt-Trusts ausschließlich an den Grantor’s Trust ausgeschüttet. Die Klägerin erhielt Ausschüttungen aus dem Grantor´s Trust. Streitig wurde, ob diese von der Klägerin gem. § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG zu versteuern waren. Nach Auffassung des BFH war die Klägerin und nicht der Grantor`s Trust als Zwischenberechtigte anzusehen, damit lag ein schenkungsteuerbarer Erwerb der Klägerin im Zeitpunkt, als das Vermögen vom Alt-Trust auf den der Grantor Trust übertragen wurde, vor. Dementsprechend führte die Einzahlung in den Grantor’s Trust nicht zu einem eigenen Erwerb des Trusts und die Auszahlung aus den Grantor`s Trust nicht zu einem weiteren steuerbaren Erwerb der Zwischenberechtigten. Der Besteuerung ausgeschütteter Vermögenserträge stand auch nicht entgegen, dass der Berechtigte bereits vor Änderung der Rechtslage durch das StEntlG 1999/2000/2002 einen gesicherten Anspruch auf Ausschüttung aller künftigen Trusterträge erlangt habe. Der Erwerb nach § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG setze nicht voraus, dass die Errichtung des Trusts zuvor aufgrund der ebenfalls durch das StEntlG 1999/2000/2002 eingeführten § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2 und § 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 ErbStG der Besteuerung unterlegen habe. Der Gesetzgeber wollte beide Vorgänge, die Errichtung des Trusts von Todes wegen oder durch Schenkung einerseits und die Ausschüttungen aus dem Trust an den Berechtigten andererseits, jeweils eigenständig der Besteuerung unterwerfen. Im ersten Fall sei die Vermögensmasse selbst Steuerschuldner (§ 20 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 1 ErbStG), im zweiten der Erwerber, der Ausschüttungen aus der Vermögensmasse erhält. Eine (echte) steuerliche Rückwirkung sei damit nicht verbunden; denn das Gesetz unterwerfe ausdrücklich nur künftige Erwerbe der Besteuerung. Damit dürfte der Begriff "Zwischenberechtigter" für die weitere Gestaltung/Beratung und auch für die Veranlagung insoweit abschließend geklärt sein.
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