Die nach Andres’ Auffassung berechnete Lösung (a) führt bei wirtschaftlicher Betrachtung zu einer faktischen Steuerbelastung der Lebensversicherungssumme in Höhe von 19 % = 47.500 EUR (immerhin fast 1/5 der Versicherungsleistung). Daneben kommt es wegen des Progressionssprungs (von 15 % auf 19 %) zu einer Mehrbelastung des übrigen (um die LV-Summe insofern zu kürzenden) Erwerbs in Höhe von 4 %, entsprechend rund 23.400 EUR.
Diese steuerliche Mehrbelastung (gesamt: ca. 70.900 EUR) im Vergleich zur Berechnung (b) entspricht genau der Mehrbelastung, die entstanden wäre, wenn M als VN eine Risikolebensversicherung zugunsten von E abgeschlossen hätte. In diesem Fall wäre die Versicherungssumme nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG zum Erwerb gemäß § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG hinzuzurechnen gewesen, E hätte freilich – da kein der Erbschaftsteuer "nicht unterliegender Versorgungsbezug" vorliegt – den vollen Versorgungsfreibetrag geltend machen können.
Es muss bezweifelt werden, dass der BFH mit dem in Rede stehenden Urteil vom 2.7.1997,[18] nach dem "alle von der Erbschaftsteuer nicht erfassten Versorgungsleistungen bei der Kürzung des besonderen Versorgungsfreibetrages (…) zu berücksichtigen (sind)", dieses Ergebnis zutage fördern wollte.
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