Die neue Befreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 4 b ErbStG im ErbStRG[1] zielt darauf, dem überlebenden Ehepartner auch von Todes wegen den Erwerb des "Familienheims" ohne Höchstgrenze und ohne Anrechnung auf persönliche Freibeträge der §§ 16, 17 ErbStG steuerfrei zu ermöglichen, sodass nicht etwa zur Steuerzahlung eine Veräußerung der Immobilie nötig ist. Gegenüber Nr. 4 a, der bereits länger bestehenden Befreiung gleicher Art unter Lebenden, ist Nr. 4 b enger gefasst: Zum einen ist nur die Übertragung der Immobilie selbst, nicht etwa die Gewährung von Geldmitteln zur Erhaltung etc. begünstigt; zum anderen besteht eine 10-jährige Nachsteuerfrist (Satz 2), die die Übertragung unter Lebenden weiterhin attraktiver erscheinen lässt.
Die Definition des Familienheims ist gegenüber der bisherigen Fassung der Nr. 4 a – wie dort auch – dahingehend erweitert worden, dass eindeutig keine ausschließliche Nutzung des bebauten Grundstücks als Familienheim gefordert wird, sondern es nur auf die Nutzung einer Wohnung auf dem bebauten Grundstück ankommen soll. Für die Rechtslage bis zum 31.12.2008, als der Gesetzestext noch von einem "Familienwohnheim" anstelle des nunmehr verwandten Begriffs "Familienheim" sprach, ist aber inzwischen auch von der Rechtsprechung entschieden worden, dass eine Teilvermietung nur hinsichtlich des vermieteten Teils schädlich ist.[2] Durch das Wort "soweit" wird allerdings angezeigt, dass sich die Begünstigung auch nur auf die selbst genutzte Wohnung in diesem Fall bezieht, es also zu einer Teilbefreiung kommt. Dementsprechend ist bei einem ungeteilten Grundstück der anteilige Grundstückswert zu ermitteln. Bei Wohnungseigentum ist für die selbstständige Eigentumswohnung, die selbst genutzt wird, der entsprechende Anteil des Werts zu ermitteln. Für die Unschädlichkeit der Mitnutzung durch Hausangestellte etc. werden die bisher bei Nr. 4 a entwickelten Grundsätze entsprechend gelten.[3]
Persönlich begünstigt sind der überlebende Ehepartner oder der überlebende – registrierte – Lebenspartner. Sachlich begünstigt ist ein im Inland oder einem Mitgliedstaat der EU oder des EWR belegenes Grundstück entsprechend der Unterteilung in § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG. Diese geografische Ausweitung über das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland hinaus war die notwendige Konsequenz aus der EuGH-Entscheidung "Jäger".[4] Mit dieser Entscheidung und mit Parallelentscheidungen erzwang der EuGH, dass im räumlichen Geltungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit, die neben dem EU-Raum auch den EWR-Raum (derzeit noch Island, Liechtenstein und Norwegen) einschließt, eine Höherbewertung ausländischen Vermögens gegenüber inländischem Vermögen ausscheidet und überdies alle sachlichen Befreiungen, in Deutschland also die §§ 13 bis 13 c ErbStG, entsprechend zu gewähren sind.
Nach dem Gesetzeswortlaut reicht die Wohnnutzung auch dann, wenn es sich um einen Zweit- oder Ferienwohnsitz handelt. Es ist aber davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung wie bei lebzeitig übertragenen Familienwohnheimen wieder den Hauptwohnsitz als Begünstigungsvoraussetzung verlangt, sodass zugleich äußerstenfalls ein einziges bebautes Grundstück auf den Ehepartner steuerfrei übergehen kann.[5] Aus diesem Grund dürfte die geografische Ausweitung des Begünstigungsbereichs auf den EU-/EWR-Raum auch von begrenzter Bedeutung sein, denn die Begünstigung eines nach § 13 a Abs. 1 Nr. 4 a ErbStG zu Lebzeiten oder nach Buchst. b) von Todes wegen übertragenen Objekts hängt davon ab, dass sich der Betreffende in dem ausländischen Staat mit Hauptwohnsitz angemeldet hat – mit allen einkommensteuerlichen Konsequenzen. Allein um die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland einschließlich des Auslandsvermögens in diesen Fällen zu erreichen, bedarf es dann schon eines Nebenwohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts in Deutschland (§§ 8, 9 AO), oder die unbeschränkte Steuerpflicht muss durch Erwerberansässigkeit oder erweitert unbeschränkte Steuerpflicht des Erblassers mit deutscher Staatsangehörigkeit (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b) ErbStG) innerhalb der 5-Jahres-Frist nach Aufgabe des letzten Wohnsitzes in Deutschland ausgelöst werden.
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