Erbschaftsteuer; – Zweifelsfragen bei der Anwendung des Freibetrages gemäß § 13 Abs. 2a ErbStG

FinMin Sachsen, 29.11.1994, 34 - S 3812 - 3/10 - 69903

Gemäß § 13 Abs. 2a ErbStG kann beim Erwerb von Betriebsvermögen durch Erbanfall oder in vorweggenommener Erbfolge ein Freibetrag von 500.000 DM in Anspruch genommen werden. Der Freibetrag gilt für Erwerbe, für die die Steuer gemäß § 9 ErbStG nach dem 31. Dezember 1993 entsteht § 37 Abs. 10 ErbStG).

Zu verschiedenen Zweifelsfragen, die sich bei der Anwendung der neuen Vorschrift ergeben haben, nehme ich wie folgt Stellung:

1. Begünstigtes Betriebsvermögen § 13 Abs. 2a Satz 1 ErbStG)

Der Freibetrag wird für inländisches Betriebsvermögen i.S.d. § 12 Abs. 5 ErbStG gewährt, das im Zeitpunkt der Steuerentstehung als solches auf den Erwerber übergeht und deshalb der Besteuerung nach dem ErbStG unterliegt. Begünstigt ist dabei insbesondere das zu einem Gewerbebetrieb gehörende Vermögen § 95 BewG), das der Ausübung eines freien Berufs dienende Vermögen an Personalgesellschaften § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3, § 18 Abs. 4 EstG). Das gilt ebenso für die Teilübertragung von solchem Vermögen und für die Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter eines Betriebsvermögens, wenn diese in der Hand des Erwerbers Betriebsvermögen bleiben. Begünstigt ist auch die Übertragung von Wirtschaftsgütern und Anteilen an Wirtschaftsgütern, die gemäß §§ 95, 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG als Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters behandelt werden; die Sonderregelung für Forderungen und Schulden zwischen der Gesellschaft und einem Gesellschafter ist hier nicht entsprechend anzuwenden.

Betriebsgrundstücke i.S.d. § 99 BewG sind gemäß § 12 Abs. 5 Satz 2 ErbStG ebenfalls Teil des begünstigten Betriebsvermögens. gehört ein Betriebsgrundstück oder Grundstücksanteil nicht dem unternehmerisch tätigen Ehegatten, sondern dem anderen Ehegatten, liegt insoweit erbschaftsteuerlich beim anderen Ehegatten kein Betriebsvermögen vor. Eine Begünstigung bei der Übertragung durch den anderen Ehegatten kommt insoweit nicht in Betracht.

Nicht begünstigt ist ausländisches Betriebsvermögen (auch der ausländische Teil eines inländischen Gewerbebetriebes), Grundvermögen, land- und forstwirtschaftliches Vermögen und das übrige Privatvermögen, einschließlich dazu gehörender Anteile an Kapitalgesellschaften.

Umfasst das einem Erwerber zugewendete Betriebsvermögen mehrere selbständig zu bewertende Einheiten, sind deren Werte zusammenzurechnen. Der Freibetrag kann nur von einem insgesamt positiven Steuerwert des gesamten zugewendeten Betriebsvermögens abgezogen werden.

2. Der Freibetrag im Erbfall § 13 Abs. 2a Nr. 1 ErbStG)

2.1 Begünstigter Erwerb durch Erbanfall

Der Freibetrag kommt nur bei Erwerb durch Erbanfall § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, § 1922 BGB) in Betracht, d. h. nur für den Erwerb eines gesetzlich oder letztwillig eingesetzten Erben. Im Fall der Vor- und Nacherbenfolge § 6 ErbStG) kann der Freibetrag sowohl vom Vorerben als auch vom Nacherben in Anspruch genommen werden. Die vorzeitige Übertragung des Nacherbschaftsvermögens an den Nacherben stellt jedoch keinen Erwerb durch Erbanfall, sondern eine Schenkung unter Lebenden § 7 Abs. 1 Nr. 7 ErbStG) dar (s. Tz. 3.1).

Der Übergang eines Anteils an einer Personengesellschaft aufgrund einer qualifizierten Nachfolgeklausel oder der Wahrnehmung einer Eintrittsklausel durch den Erben wird erbschaftsteuerrechtlich wie ein Erwerb durch Erbanfall behandelt.

Für Erwerben aufgrund anderer in § 3 ErbStG genannter Erwerbsgründe kommt der Freibetrag nicht in Betracht. Das gilt insbesondere für den Erwerb durch Vermächtnis (Vorausvermächtnis). In diesen Fällen kann nur der mit dem Vermächtnis beschwerte Erbe den Freibetrag erhalten. Wegen der Behaltensregelung siehe Tz. 5.4 Buchst. c.

2.2. Aufteilung des Freibetrages

2.2.1. Aufteilung nach Erbteilen

Beim Erwerb durch mehrere Erben ist der Freibetrag im Verhältnis der gesetzlich oder letztwillig bestimmten Erbteile (vgl. § 1922 Abs. 2 BGB) auf die Miterben zu verteilen § 13 Abs. 2a Nr. 1 – 1. Alternative – ErbStG). Das Ergebnis einer frei unter den Miterben vereinbarten Auseinandersetzung oder die Teilung auf Grund einer Teilungsanordnung des Erblassers hat weder auf die Besteuerung des Erwerbs durch Erbanfall (vgl. BFH-Urteil vom 1. April 1992, BStBl. II S. 669) noch auf die Verteilung des Freibetrages Einfluss. Abweichende Aufteilungsvereinbarungen der Miterben untereinander sind unbeachtlich.

2.2.2. Anderweitige Aufteilung durch den Erblasser

Die Verfügung einer anderweitigen Aufteilung des Freibetrages durch den Erblasser § 13 Abs. 2a Nr. 1-2. Alternative – ErbStG) bedarf der Schriftform § 126 BGB). Es handelt sich um eine einseitige höchstpersönliche Erklärung des Erblassers. Da es sich um die Ausübung eines Gestaltungsrechts handelt, ist es bedingungsfeindlich. Die Verfügung ist für die Miterben und das Finanzamt verbindlich. Kann die Aufteilungsverfügung nicht oder nicht in vollem Umfang beachtet werden, weil ein begünstigter Erbe weggefallen ist (z.B. durch Ausschlagung), ist sein Freibetrag oder Anteil am Freibetrag demjenigen zuzuordnen...