Rz. 35
Gegenstand der Anrechnung ist nur die im Ausland festgesetzte, tatsächlich gezahlte und keinem Ermäßigungsanspruch mehr unterliegende[76] ausländische Steuer. Diese muss nach § 21 Abs. 3 ErbStG durch Vorlage entsprechender Urkunden, also eines amtlichen Bescheids, der eine bestandskräftige Festsetzung enthält, nachgewiesen werden, im Zweifel durch beglaubigte Übersetzung (§ 21 Abs. 3 S. 3 ErbStG).[77]
Rz. 36
Unter Zahlung i.S.v. § 21 Abs. 1 S. 1 ErbStG sind einerseits Geldzahlungen zu verstehen, andererseits aber auch die Erfüllung der Steuerschuld durch die Übereignung sonstiger Vermögenswerte durch den Steuerpflichtigen oder einen Dritten[78] (entsprechend § 224a AO, Begleichung der Erbschaftsteuer durch Übereignung von Kunstgegenständen).
Rz. 37
Von einer keinem Ermäßigungsanspruch mehr unterliegenden ausländischen Steuerbelastung wird regelmäßig dann ausgegangen, wenn der zugrunde liegende Steuerbescheid endgültig bzw. bestandskräftig ist.[79]
An einer endgültigen Steuerfestsetzung fehlt es beispielsweise dann, wenn hierüber noch ein Rechtsstreit mit der ausländischen Steuerbehörde geführt wird. Eine etwa gewährte Aussetzung der Vollziehung oder Stundung führt regelmäßig dazu, dass die ausländische Steuer noch nicht gezahlt wird bzw. ist. In beiden Fällen ist daher eine Anrechnung nach § 21 ErbStG zunächst grds. nicht möglich. Nichtsdestotrotz kann ggf. eine vorläufige Steuerfestsetzung unter hypothetischer Berücksichtigung der zu erwartenden ausländischen Steuer erfolgen.[80] Ist die Finanzverwaltung hierzu nicht bereit, sollte ggf. eine Aussetzung des deutschen Besteuerungsverfahrens bis zur abschließenden Entscheidung/Zahlung der ausländischen Steuer beantragt werden. Nach erfolgter Festsetzung der deutschen Erbschaftsteuer ohne Berücksichtigung der – noch zu erwartenden – ausländischen Steuer sollte auf jeden Fall der Eintritt der Bestandskraft des Erbschaft- bzw. Schenkungsteuerbescheides verhindert werden. Hierzu muss der Bescheid mit dem Einspruch angefochten werden. Hernach sollte bis zur abschließenden Klärung des Auslandssachverhaltes das Einspruchsverfahren zum Ruhen gebracht werden.[81]
Ist die ausländische Steuer bereits bezahlt, sollte auf jeden Fall ihre Anrechnung möglich sein bzw. erfolgen. Der Möglichkeit einer späteren Reduzierung der ursprünglichen (ausländischen) Steuerfestsetzung kann dabei durch eine dem Steuerpflichtigen gemachte Auflage, spätere Änderungsbescheide, insbesondere rechtskräftige Gerichtsentscheidungen vorzulegen, Rechnung getragen werden.[82]
Rz. 38
Wie sich nach ausländischem Recht bestehende Möglichkeiten einer ratenweisen Begleichung der ausländischen Steuer (entsprechend etwa der Regelung des § 24 ErbStG) auf die Anrechnung auswirken, ist nicht abschließend geklärt. Es spricht jedoch vieles dafür anzunehmen, dass die ratierliche Begleichung der Steuerschuld der uneingeschränkten Anrechenbarkeit ab dem Zeitpunkt der endgültigen Steuerfestsetzung nicht entgegenstehen sollte. Dies insb. deshalb, weil auf diese Weise sowohl der Finanzverwaltung als auch dem Steuerpflichtigen der mit einer immer aufs Neue erforderlich werdenden Änderung der deutschen Erbschaftsteuerfestsetzung und hiermit verbundenen Steuererstattungen ergebende Abwicklungsaufwand erspart werden.[83]
Rz. 39
Ergeben sich nach bestandskräftiger Festsetzung der deutschen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer[84] Änderungen, die die im Ausland festgesetzte bzw. gezahlte Erbschaftsteuer betreffen, kommt eine Änderung der deutschen Bescheide nach §§ 173 ff. AO in Betracht.
Der BFH sieht zu Recht[85] die Festsetzung bzw. die geänderte Festsetzung ausländischer Erbschaftsteuer als rückwirkendes Ereignis i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO an.[86] Diese Behandlung entspricht auch der bei anderen Steuerarten, beispielsweise der Einkommensteuer.[87] Für die Praxis empfiehlt sich dessen ungeachtet, deutsche Erbschaftsteuerbescheide, auf die sich Auslandssachverhalte i.S.v. § 21 ErbStG auswirken könnten, offenzuhalten.[88]
Soweit eine im Ausland festgesetzte (gezahlte und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegende) ausländische Erbschaftsteuer nachträglich wegfällt (beispielsweise infolge der Rückabwicklung einer Zuwendung), ist der Steuerpflichtige nach § 153 Abs. 2 AO zur Anzeige des Wegfalls der Anrechnungsvoraussetzung i.S.v. § 21 ErbStG verpflichtet.[89]
Rz. 40
Im Hinblick darauf, dass es sich bei Festsetzung und Zahlung der anzurechnenden Steuer um einen Sacherhalt mit Auslandsbezug handelt, trifft den Steuerpflichtigen eine erhöhte Mitwirkungspflicht (vgl. § 90 Abs. 2 AO).[90] § 21 Abs. 3 S. 1 ErbStG regelt daher explizit, dass dem zuständigen Finanzamt der Umfang des die Anrechnung rechtfertigenden Auslandsvermögens sowie die Festsetzung und die Zahlung der ausländischen Steuer unter Vorlage der entsprechenden Urkunden nachzuweisen sind. Hinsichtlich steuerfreien oder aus anderen Gründen von der Anrechnung ausgenommenen Vermögens sind diese Nachweise indes nicht zu erbringen.[91]
Rz. 41
Urkunden i.S.v. § 21 Abs. 3 S. ...
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