Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / I. Tatbestand

Rz. 35

Die beschränkte Steuerpflicht bezieht sich gem. § 2 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 ErbStG nur auf die Gegenstände des Inlandsvermögens. Hinsichtlich dessen Definition verweist die Vorschrift auf § 121 BewG.^[81] Nach h.M. ist für die Bestimmung der Vermögensarten nach § 121 BewG eine isolierende Betrachtungsweise zugrunde zu legen.^[82] Der Verweis auf das Bewertungsgesetz macht deutlich, dass unter den Begriff "Inlandsvermögen" nicht automatisch sämtliche Vermögensgegenstände fallen, die im Inland belegen sind oder einen sonstigen Inlandsbezug aufweisen.^[83] Im Übrigen können nach zutreffender Ansicht der Finanzverwaltung nur solche Gegenstände zum Inlandsvermögen i.S.v. § 2 ErbStG gehören, deren Übergang auch bei unbeschränkter Steuerpflicht steuerbar wäre.^[84] Die Aufzählung in § 121 BewG ist abschließend. Der Übergang von dort nicht genannten Vermögensgegenständen ist – entsprechend dem Grundsatz: "Keine Steuer ohne Gesetz" – nicht steuerbar. Über die Zugehörigkeit zum Inlandsvermögen ist für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer im Rahmen des Besteuerungsverfahrens selbstständig zu entscheiden.^[85] Insbesondere bei Betriebsvermögen dürften aber i.d.R. die im Rahmen der Feststellung des Werts des Betriebsvermögens (§ 157 Abs. 5 BewG) vorgenommenen Einordnungen übernommen werden.^[86]

Rz. 36

Zum Inlandsvermögen i.S.v. § 121 BewG gehören im Wesentlichen:

1.	das inländische land- und forstwirtschaftliche Vermögen;
2.	das inländische Grundvermögen;
3.	das inländische Betriebsvermögen;
4.	Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn die jeweilige Gesellschaft Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat und der Gesellschafter entweder allein oder zusammen mit anderen ihm nahestehenden Personen i.S.d. § 1 Abs. 2 AStG am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft mindestens zu 1/10 unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist;
5.	nicht unter Nr. 3 fallende Erfindungen, Gebrauchsmuster und Topographien, die in ein inländisches Buch oder Register eingetragen sind;
6.	Wirtschaftsgüter, die nicht unter Nr. 1, 2 und 5 fallen und einem inländischen Gewerbebetrieb überlassen, insb. an diesen vermietet oder verpachtet sind;
7.	Hypotheken, Grundschulden, Rentenschulden und andere Forderungen oder Rechte, wenn sie durch inländischen Grundbesitz, durch inländische grundstücksgleiche Rechte oder durch Schiffe, die in ein inländisches Schiffsregister eingetragen sind, unmittelbar oder mittelbar gesichert sind;
8.	Forderungen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat;
9.	Nutzungsrechte an einem der in Nr. 1 bis 8 genannten Vermögensgegenstände.

Wegen der Einzelheiten wird auf die Kommentierung zu § 121 BewG verwiesen.

Rz. 37

Gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 3 S. 2, 3 ErbStG bestehen allerdings hinsichtlich Anteilen an einer inländischen Kapitalgesellschaft für erbschaft- bzw. schenkungsteuerrechtliche Zwecke zwei Besonderheiten gegenüber der rein bewertungsgesetzlichen Regelung: § 121 Nr. 4 BewG spricht allgemein von der Beteiligungshöhe des "Gesellschafters", wobei die Frage, ob es sich bei diesem Gesellschafter um den Erblasser/Schenker oder den Erben/Beschenkten handelt, offen bleibt. Insoweit stellt § 2 Abs. 1 Nr. 3 S. 2 ErbStG klar, dass eine i.S.v. § 121 Nr. 4 BewG qualifizierte (also 10 % erreichende) Beteiligung nur dann anzunehmen ist, wenn der Erblasser bzw. der Schenker diese (ggf. gemeinsam mit anderen) zur Zeit seines Todes bzw. der Ausführung der Schenkung hält.^[87] Die Beteiligungsquote des bzw. der einzelnen Erwerber – vor oder nach erfolgter Zuwendung – ist hingegen irrelevant.^[88] Darüber hinaus verhindert § 2 Abs. 1 Nr. 3 S. 3 ErbStG, dass der qualifiziert beteiligte Gesellschafter durch eine Aufspaltung seiner ursprünglichen Beteiligung und zeitlich gestaffelte Zuwendungen der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht entgehen kann. Denn wenn die Voraussetzungen des § 121 Nr. 4 BewG in der Person des Zuwendenden (Schenkers) im Zeitpunkt der ersten (Teil-)Schenkung erfüllt waren, gelten diese Voraussetzungen für alle weiteren Übertragungen, die gem. § 14 ErbStG mit der ersten zusammenzurechnen sind, als fortbestehend. Das Absinken der Beteiligung des Schenkers unter die 10 %-Grenze nach bzw. durch die erste (oder eine weitere) Zuwendung lässt also die beschränkte Steuerpflicht nicht entfallen.^[89] Die Regelung dient der Missbrauchsverhinderung, dehnt aber den Anwendungsbereich von § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG nicht in der Weise aus, dass im Falle der nach erfolgter Zuwendung eintretenden Verstärkung der Beteiligung des Schenkers (und Überschreiten der 10 %-Grenze) nachträglich eine beschränkte Steuerpflicht einer ursprünglich nicht steuerbaren Anteilszuwendung fingiert würde. Hieran kann auch die nach § 14 ErbStG gebotene Zusammenrechnung beider Erwerbe nichts ändern. § 2 Abs. 1 Nr. 3 S. 3 ErbStG gilt nur für nach einer erstmaligen steuerpflichtigen Zuwendung erfolgende weitere Zuwendungen.^[90] Im...