Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / (7) Schenkung unter (Leistungs-)Auflage

Rz. 54

Bei einer Schenkung unter (Leistungs-)Auflage gelten die Grundsätze der gemischten Schenkung entsprechend, wenn dem Bedachten Leistungen auferlegt werden, die ihm Aufwendungen im Sinne von Geld- oder Sachleistungen verursachen (sog. Leistungsauflagen).^[119] Von einer Nutzungs- bzw. Duldungsauflage spricht man dagegen immer dann, wenn der Bedachte in der Verfügungsmöglichkeit über den Zuwendungsgegenstand beschränkt ist, wie z.B. bei einem Nießbrauchsvorbehalt oder einer Wohnrechtsbestellung zugunsten des Zuwendenden. Als Leistungsauflage ist neben Gleichstellungszahlungen an Erbberechtigte bei der Schenkung von Grundbesitz auch z.B. die Übernahme der außergewöhnlichen Unterhaltslasten nach dem Denkmalschutzgesetz (sog. Überlast) anzusehen, wenn der Grundbesitz oder ein Teil davon nicht nach § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG steuerfrei ist oder der Bedachte auf die Steuerfreiheit nach § 13 Abs. 3 S. 2 ErbStG verzichtet hat.^[120]

Rz. 55

Die Leistungsauflage kommt damit einer Gegenleistung wirtschaftlich nahe. Dementsprechend differenzierte der BFH für die steuerliche Behandlung danach, ob eine Leistungs- oder eine Duldungsauflage vorlag.^[121] Bei der Leistungsauflage lag – entsprechend der damaligen Ansicht der Finanzverwaltung – eine gemischte Schenkung vor. Bei einer Duldungsauflage handelte es sich dagegen um eine voll unentgeltliche Zuwendung, die einen vollständigen Abzug der Belastung erlaubte. Bei einer Nutzungs- bzw. Duldungsauflage erhält er von vornherein nur ein Weniger zugewandt, während er bei der Belastung mit einer Leistungsauflage – entsprechend den Grundsätzen einer gemischten Schenkung – den Zuwendungsgegenstand vollumfänglich erhält, er jedoch zum Erhalt eine selbstständige Leistung erbringen muss. Vor dem Hintergrund dieser unterschiedlichen steuerlichen Behandlung kam der Abgrenzung zwischen Leistungs- und Duldungsauflage besondere Bedeutung zu. Diese ist jedoch mit der dargestellten geänderten Handhabung der gemischten Schenkung mit Wirkung ab dem 1.1.2009 entfallen. Eine Abgrenzung ist nicht mehr erforderlich, da in allen Fällen die Belastung – gleich ob Leistungs- oder Nutzungs- oder Duldungsauflage – mit ihrem steuerlichen Kapitalwert als Gegenleistung in Abzug gebracht werden kann (siehe oben Rdn 41). Dies stellt eine wesentliche Vereinfachung dar.

Rz. 56

Die schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage bei einer Schenkung unter Leistungsauflage ermittelt sich, indem vom Steuerwert der Leistung des Schenkers der steuerliche Wert der Leistungsauflage in Abzug gebracht wird. Es gelten die Grundsätze der gemischten Schenkung (siehe Rdn 39).^[122]

Beispiel

Der Vater V schenkt seinem Sohn S eine Immobilie (Verkehrswert 1 Mio. EUR; Steuerwert 900.000 EUR). Er verbindet die Zuwendung an S mit der Auflage, an die Tochter T des V ein Gleichstellungsgeld in Höhe von 400.000 EUR zu zahlen.

Bei dem Gleichstellungsgeld handelt es sich um eine Leistungsauflage i.S.v. § 525 Abs. 1 BGB. Es finden die Grundsätze der gemischten Schenkung Anwendung.

Schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage:

900.000 EUR – 400.000 EUR = 500.000 EUR

[119] R 17 Abs. 1 S. 5 ErbStR a.F.; dazu auch BFH v. 13.4.2011 – II R 27/09, BStBl II 2011, 730 zur Übertragung von Gesellschaftsanteilen gegen Einräumung eines Gewinnbezugsrechts zugunsten eines vom Schenker bestimmten Dritte (Leistungsauflage).

[120] R E 7.4 Abs. 1 S. 4 ErbStR 2019.

[121] BFH v. 16.12.1992 – II R 114/89, BFH/NV 1993, 298; BFH v. 8.12.1993 – II R 61/89, BFH/NV 1994, 371.

[122] R E 7.4 Abs. 1 S. 2 ErbStR 2019; zur alten Rechtslage noch BFH v. 12.4.1989 – II R 37/87, BStBl II 1989, 524.