Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht/Abgabenordnung

 

Leitsatz (amtlich)

Ein Rechtsmittel kann erst dann eingelegt werden, wenn der Bescheid vorliegt und der Rechtsmittelführer davon Kenntnis hatte. Die Voraussetzungen des § 246 Abs. 2 AO sind nicht erfüllt, wenn der Steuerpflichtige vor Erlaß oder vor Erlangung der Kenntnis vom Vorliegen des Bescheides Einwendungen gegen den Betriebsprüfungsbericht erhebt.

Bei der Beurteilung der Frage, ob wegen eines Organisationsmangels im Bürobetrieb ein Verschulden i. S. des § 86 Satz 2 AO vorliegt, sind die für Rechtsanwälte geltenden Grundsätze auch auf die anderen in § 107 a Abs. 1 und Abs. 3 Ziff. 2 AO genannten Steuerbevollmächtigten anzuwenden.

Der Rechtsprechung des Reichsgerichts und des Bundesgerichtshofs wird darin beigetreten, daß ein Fristenkontrollbuch oder eine vergleichbare Einrichtung Voraussetzung einer ordnungsmäßigen Büroorganisation zur Wahrung von Ausschlußfristen ist.

Dem Bundesgerichtshof wird auch darin beigetreten, daß eine in der Fristenkontrolle notierte Frist frühestens dann gelöscht werden darf, wenn das fristgebundene Schriftstück unterzeichnet und postfertig gemacht worden ist.

 

Normenkette

AO § 86 S. 2, § 86 Abs. 1 S. 2, § 107a Abs. 1, 3 Nr. 2, § 246 Abs. 2, §§ 236, 249, 238

 

Tatbestand

Streitig ist, ob die Bfin. rechtzeitig Einspruch eingelegt hat und - falls dies zu verneinen ist - ob ihr Nachsicht gewährt werden kann.

Der auf Grund einer Betriebsprüfung ergangene Körperschaftsteuerbescheid 1954 wurde am 26. November 1957 zur Post gegeben; der Sachgebietsleiter hatte den Berechnungsbogen am 11. November 1957 abgezeichnet. Bereits am 13. November 1957 hatte sich die Bfin. schriftlich geben die im Betriebsprüfungsbericht erfolgte Behandlung eines Verlagsrechts unter Hinweis auf ihre Einwendungen in der Schlußbesprechung gewandt; der Bericht war ihr im September 1957 zugesandt worden. Mit Schreiben vom 23. Dezember 1957 legte sie Einspruch gegen den Einheitswert- und Vermögensteuerbescheid 1953 ein; sie griff u. a. die bewertungsrechtliche Behandlung des Verlagsrechts an. Am 28. Januar 1958 ging beim Finanzamt der Einspruch gegen den Körperschaftsteuerbescheid 1954 ein. Die Bfin. ließ vortragen, der Einspruch gegen diesen Bescheid sei infolge eines Fehlers eines Angestellten (Helfer in Steuersachen) des Bevollmächtigten der Bfin. nicht rechtzeitig eingelegt worden; sie beantragte, ihr Nachsicht zu gewähren.

Der Einspruch wurde als unzulässig verworfen. Die Berufung hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht stellte fest, der Einspruch sei verspätet eingelegt worden. Die Ablehnung der Nachsichtgewährung rechtfertigten die Vorinstanzen mit der Feststellung, die Fristversäumung sei durch den Bevollmächtigten der Bfin. verschuldet. Ein Terminkalender zur überwachung der Rechtsmittelfristen sei weder zentral für das ganze Büro des Bevollmächtigten noch von den einzelnen sachkundigen Mitarbeitern des Bevollmächtigten geführt worden. Die Zusammenfassung von Terminsachen in sogenannten Terminmappen genüge jedenfalls für die Wahrung von Rechtsmittelfristen nicht.

Mit der Rb. wird fehlerhafte Rechtsanwendung gerügt; die Bfin. beantragt, Gutachten über die Erfordernisse der ordnungsmäßigen Terminkontrolle im bilanz- und steuerberatenden Beruf einzuholen.

 

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist unbegründet.

Rechtzeitigkeit des Einspruchs Dem Finanzgericht ist darin zuzustimmen, daß der Einspruch verspätet eingelegt wurde. Da der umstrittene Körperschaftsteuerbescheid am 26. November 1957 zur Post gegeben wurde, war die Rechtsmittelfrist gemäß § 17 des Verwaltungszustellungsgesetzes (VwZG), §§ 245, 246 Abs. 1, 82 AO, §§ 187 Abs. 1, 188 Abs. 2, 193 BGB mit Ablauf des 30. Dezember 1957 verstrichen.

Die Anwendbarkeit des § 246 Abs. 2 AO, wonach ein Rechtsmittel unabhängig von der Bekanntgabe eingelegt werden kann, sobald der Bescheid vorliegt, ist vom Finanzgericht mit Recht verneint worden. Als die Bfin. das Schreiben vom 13. November 1957 abfaßte, mit dem sie sich gegen die im Betriebsprüfungsbericht vertretene Rechtsauffassung über die körperschaftsteuerrechtliche Behandlung des Verlagsrechts wandte, lag der Bescheid schon vor; er war im Zeitpunkt der Zeichnung durch den Sachgebietsleiter am 11. November 1957 entstanden. Voraussetzung für die Anwendung des § 246 Abs. 2 AO ist jedoch, daß der Steuerpflichtige vom Vorliegen des Bescheids Kenntnis hatte (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 277/50 U vom 30. Mai 1951, BStBl 1951 III S. 138, Slg. Bd. 55 S. 353). Dies ist zu verneinen. Die Bfin. griff im Schreiben vom 13. November 1957 nur die Rechtsauffassung des Betriebsprüfers an. Aus dem Einspruch vom 27. Januar 1958 geht hervor, daß ihr am 13. November 1957 noch nicht bekannt war, daß der Bescheid vorlag. Sie ließ im Einspruch vortragen, infolge eines Fehlers eines Angestellten ihres Bevollmächtigten sei nicht rechtzeitig Einspruch eingelegt worden; diese äußerung kann nur so gedeutet werden, daß die Einwendungen im Schreiben vom 13. November 1957 nur gegen die im Betriebsprüfungsbericht vertretene Rechtsauffassung gerichtet waren. Die Bfin. bestätigt dies in der Rb., wenn sie auf S. 3 (Buchstaben b und c) der Rechtsbeschwerdebegründungsschrift ausführt, nach Eintreffen des Betriebsprüfungsberichts habe sie dem Finanzamt mit Schreiben vom 13. November 1957 nochmals bestätigt, daß sie entsprechend ihrer Auffassung in der Schlußbesprechung mit der Behandlung des Verlagsrechts nicht einverstanden sei.

Schließlich ist der Vorinstanz auch darin beizutreten, daß der gegen den Einheitswert- und Vermögensteuerbescheid für 1953 mit Schreiben vom 23. Dezember 1957 - Eingang 27. Dezember 1957 - eingelegte Einspruch nicht zugleich als Einspruch gegen den Körperschaftsteuerbescheid 1954 aufgefaßt werden kann. Nach § 249 Abs. 2 AO gilt ein Rechtsmittel als eingelegt, wenn aus dem Schriftstück hervorgeht, daß sich der Erklärende durch die Entscheidung beschwert fühlt und Nachprüfung begehrt. Der Tatbestand der Vorschrift ist nur dann erfüllt, wenn der Erklärende die Entscheidung erkennbar macht, durch die er beschwert zu sein glaubt und die er nachgeprüft wissen will; der Wille, eine bestimmte Entscheidung anzugreifen, muß aus der Erklärung klar und eindeutig ersichtlich sein (vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs III 342/57 U vom 10. Januar 1958, BStBl 1958 III S. 119, Slg. Bd. 66 S. 310). Aus dem Schreiben vom 23. Dezember 1957 geht hervor, daß sich die Bfin. gegen die Einheitsbewertung zum 1. Januar 1953 wandte, die auf der Prüferbilanz zum 30. Juni 1952 beruhte. Als Entscheidung, durch die sich die Bfin. beschwert fühlte und deren Nachprüfung sie verlangte, war der Einheitswert- und Vermögensteuerbescheid 1953, nicht aber der Körperschaftsteuerbescheid 1954 genannt. Die materiell-rechtlichen Einwendungen richteten sich nur gegen die Behandlung des Verlagsrechts in der Bilanz zum 30. Juni 1952, die Grundlage für die Einheitsbewertung zum 1. Januar 1953 war (ß 63 des Bewertungsgesetzes - BewG -).

Nachsichtgewährung Die Vorinstanz hat ein die Nachsichtgewährung ausschließendes Verschulden des Bevollmächtigten der Bfin. mit Recht bejaht. Nach § 86 Satz 2 AO steht das Verschulden des Bevollmächtigten dem Verschulden des Steuerpflichtigen an der verspäteten Einlegung des Rechtsmittels gleich. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs III 130/54 S vom 10. September 1954 (BStBl 1954 III S. 350, Slg. Bd. 59 S. 363) darf sich ein Rechtsanwalt mit ordnungsmäßigen Bürobetrieb im allgemeinen, solange er nicht durch Fälle von Unzuverlässigkeit zu persönlicher Aufsicht genötigt wird, darauf verlassen, daß sein Personal die Eingänge und die Termine rechtzeitig einträgt und ihm die Fristsachen rechtzeitig vorlegt. Der V. und der IV. Senat des Bundesfinanzhofs haben diesen Grundsatz auch auf Steuerberater und Helfer in Steuersachen angewandt (Urteile V 123/56 U vom 13. September 1956, BStBl 1956 III S. 327, Slg. Bd. 63 S. 341, und IV 260/59 U vom 4. August 1960, BStBl 1960 III S. 427, Slg. Bd. 71 S. 475). Den genannten Entscheidungen wird beigetreten.

Nach dem Akteninhalt ist es zweifelhaft, ob bei dem Bevollmächtigten der Bfin. der Tag des Eingangs des umstrittenen Körperschaftsteuerbescheids sowie der Beginn und der Ablauf der Rechtsmittelfrist besonders festgestellt wurden. Sein Verschulden an der Fristversäumung könnte darin gesehen werden, daß sowohl er als auch - mangels entsprechender Anordnungen - sein sachkundiger Angestellter (der die Prüfung als Helfer in Steuersachen bestanden hat) dies unterlassen haben. Eine abschließende Prüfung in dieser Hinsicht ist mangels ausreichender tatsächlicher Unterlagen nicht möglich, aber auch nicht erforderlich. Selbst wenn man zugunsten der Bfin. unterstellt, der Tag der Zustellung des Körperschaftsteuerbescheids an sie, der Beginn und der Ablauf der Rechtsmittelfrist seien ermittelt und der Fristablauf wenigstens in den Handakten des Bevollmächtigten vermerkt worden (vgl. Beschluß des Bundesgerichtshofs VII ZB 24/60 vom 14. Februar 1961, Versicherungsrecht 1961 S. 360), kann Nachsicht nicht gewährt werden. Die Einspruchsfrist wurde infolge eines Organisationsmangels im Büro des Bevollmächtigten der Bfin. versäumt.

Die besondere Bedeutung des Ablaufs von Rechtsmittelfristen und die damit verbundenen Rechtsfolgen bedingen, daß die Steuerbevollmächtigten im Sinne des § 107 a Abs. 1 und Abs. 3 Ziff. 2 AO Fristsachen mit besonderer Sorgfalt behandeln. Sie müssen eine Organisation einrichten, mit deren Hilfe es für den Regelfall vermieden wird, daß Rechtsmittelfristen und - im Fall der §§ 288 Ziff. 2, 290 Abs. 1 AO in Verbindung mit § 289 Abs. 2 AO - Rechtsbeschwerde-Begründungsfristen versäumt werden. Hinsichtlich der Anforderungen, die an eine solche Organisation zu stellen sind, müssen entsprechend der oben angeführten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs alle Steuerbevollmächtigten im Sinne des § 107 a Abs. 1 und Abs. 3 Ziff. 2 AO gleichgestellt werden. Es ist kein Grund ersichtlich, der es rechtfertigen könnte, in Nachsichtfragen, insbesondere hinsichtlich der Fristenkontrolle an Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Bücherrevisoren und Helfer in Steuersachen geringere Anforderungen zu stellen als an Rechtsanwälte. Der von der Bfin. beantragten Einholung eines Gutachtens von Berufsverbänden über "die ordnungsmäßige Terminkontrolle im bilanz- und steuerberatenden Beruf" bedarf es daher nicht.

Nach der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (Urteil V A 355/35 vom 24. Januar 1936, RStBl 1936 S. 147), des Reichsgerichts (Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 96 S. 324 f., Juristische Wochenschrift 1935 S. 776, Juristische Wochenschrift 1939 S. 365) und des Bundesgerichtshofs (Beschluß II ZB 20/54 vom 31. Januar 1955, Lindenmaier-Möhring, Nachschlagewerk des Bundesgerichtshofs, § 232 der Zivilprozeßordnung Nr. 22; VI ZB 4/53 vom 25. Februar 1953 und VI ZB 21/54 vom 10. Juli 1954, Lindenmaier-Möhring, Nachschlagewerk des Bundesgerichtshofs, § 233 Nrn. 35 und 51) ist ein Fristenkontrollbuch oder eine vergleichbare Einrichtung unerläßliche Voraussetzung einer ordnungsmäßigen Büroorganisation zur Wahrung der Fristen; es genügt nicht, Schriftstücke, die zur Wahrung einer Rechtsmittelfrist eine termingebundene Erledigung fordern, in sogenannten Terminmappen abzulegen (Urteil des Reichsfinanzhofs V A 355/35, a. a. O.). Im Fristenkalender muß der Fristablauf für jede einzelne Sache vermerkt sein; die Einhaltung der laufenden Fristen muß durch tägliche Einsichtnahme in den Fristenkalender gesichert werden. Unter welchen Umständen eine besondere Vorfristnotierung, die im allgemeinen zweckmäßig ist, in der Fristenkontrolle erfolgen muß (vgl. Beschluß des Bundesgerichtshofs I ZB 14/51 vom 30. November 1951, Lindenmaier-Möhring, Nachschlagewerk des Bundesgerichtshofs, § 233 der Zivilprozeßordnung Nr. 12, Neue Juristische Wochenschrift 1952 S. 183), braucht im vorliegenden Falle nicht näher erörtert zu werden. Die Führung der Fristenkontrolle und die überwachung der Fristen kann der Bevollmächtigte einem zuverlässigen Angestellten überlassen (Beschluß des Bundesgerichtshofs IV Z B 196/60 vom 23. September 1960, Versicherungsrecht 1960 S. 1045). Wird der Ablauf der Fristen nicht in einem besonderen Kalender, sondern im allgemeinen Terminkalender notiert, müssen sich die auf Rechtsmittelfristen bezüglichen Wiedervorlagevermerke von den gewöhnlichen Wiedervorlagen deutlich abheben, z. B. durch Eintragung mit Rotstift (Beschluß des Reichsgerichts I B 1/38 vom 2. Dezember 1938, Juristische Wochenschrift 1939 S. 365). Der Tag des Ablaufs der Rechtsmittelfrist muß nicht nur in der Fristenkontrolle, sondern auch in den Handakten vermerkt werden (Beschlüsse des Bundesgerichtshofs VII ZB 5/60 vom 15. Februar 1960, Versicherungsrecht 1960 S. 406; VII ZB 24/60 vom 14. Februar 1961, Versicherungsrecht 1961 S. 360).

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt. Unbestritten wurde im Büro des Bevollmächtigten, der für die Bearbeitung von Steuersachen vier fachkundige Mitarbeiter beschäftigte, weder ein Fristenkontrollbuch noch eine sonstige Einrichtung zur überwachung der Rechtsmittelfristen zentral geführt. Die betreffenden Mitarbeiter bearbeiteten die Steuersachen der ihnen zugewiesenen Kunden. Terminsachen für von den einzelnen Mitarbeitern betreute Kunden wurden gesondert in einer Terminmappe zusammengefaßt. In der Terminmappe waren nach der Darstellung der vom Finanzgericht vernommenen Auskunftspersonen jeweils nur eine geringe Anzahl von Schriftstücken verwahrt; diese Schriftstücke seien im allgemeinen sofort erledigt worden. Nach dem Ergebnis der Vernehmung der Auskunftspersonen hatte sich der Bevollmächtigte der Bfin. die Entscheidung über die Einlegung eines Rechtsmittels vorbehalten; er verfaßte die Rechtsmittelschriftsätze selbst.

Der Mangel der von der Rechtsprechung geforderten Fristenkontrolle ist im Streitfall ursächlich für die Versäumung der Einspruchsfrist. Sie wäre nicht versäumt worden, wenn ihr Ablauf in einem Terminkalender oder in einem besonderen Fristenkontrollbuch notiert worden wäre. Bei ordnungsmäßigem Verfahren hätte die Fristnotierung frühestens dann gelöscht werden dürfen, wenn die Einspruchsschrift unterzeichnet und postfertig gemacht worden war (Beschlüsse des Bundesgerichtshofs VI ZB 3/52 vom 16. März 1953, Neue Juristische Wochenschrift 1953 S. 1023; VI ZB 1/53 vom 12. Juni 1953, Lindenmaier-Möhring, Nachschlagewerk des Bundesgerichtshofs, § 233 der Zivilprozeßordnung Nr. 41; II ZB 22/53 vom 11. Januar 1954, Juristische Rundschau 1954 S. 304; VI ZB 10/56 vom 25. Mai 1956, Versicherungsrecht 1956 S. 572). Da eine Rechtsmittelschrift in der Zeit nach Eingang des Körperschaftsteuerbescheids beim Bevollmächtigten der Bfin. nicht gefertigt wurde, wäre die Frist nicht gelöscht worden. Vor Ablauf der notierten Frist wären entweder der Bevollmächtigte, der sich die Entscheidung über die Einlegung von Rechtsmitteln vorbehalten hatte, oder der Sachbearbeiter auf die noch offene Frist hingewiesen worden. Dies hätte zwangsläufig Anlaß zur Prüfung gegeben, ob fristwahrende Handlungen vorzunehmen sind. Bei dieser Prüfung wäre offenbar geworden, daß das Schreiben vom 13. November 1957 keine Rechtsmittelschrift war.

 

Fundstellen

Haufe-Index 410092

BStBl III 1961, 445

BFHE 1962, 491

BFHE 73, 491

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