Jürgen K. Wittlinger

4.1 Gewerbebetrieb

Damit Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorliegen, sind 4 positive und 3 negative Merkmale erforderlich. Positiv sind dies die:

  • Selbstständigkeit. Diese drückt sich durch ein weisungsunabhängiges Handeln auf eigene Rechnung und eigenes Risiko aus.
  • Nachhaltigkeit. Die Tätigkeit muss mit der Absicht auf Wiederholung ausgeübt werden.
  • Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Dies zeigt sich durch einen nach außen in Erscheinung tretenden Betrieb.
  • Gewinnerzielungsabsicht. Es muss ein Streben nach einem sog. Totalgewinn gegeben sein.

Negativ abgegrenzt darf

  • keine Vermögensverwaltung,
  • keine Land- oder Forstwirtschaft und auch
  • keine selbstständige Tätigkeit

vorliegen.

4.2 Mitunternehmer

Der Begriff der Mitunternehmerschaft ist gesetzlich nicht geregelt. Angeführt wird aber, dass Personengesellschafter die Stellung eines Mitunternehmers haben können.[1] Dieses Merkmal erfordert, dass der Gesellschafter eine Mitunternehmerinitiative entfalten kann und ein Mitunternehmerrisiko zu tragen hat.[2]

4.2.1 Mitunternehmerinitiative

Der Gesellschafter muss an unternehmerischen Entscheidungen in einer Weise teilhaben können, die üblicherweise durch Gesellschafter oder vergleichbare Personen erfolgen. Konkret können dies die Rechte zur Geschäftsführung bzw. Vertretung, ein Stimmrecht bzw. ein Zustimmungsvorbehalt sein. Es genügt allerdings schon, dass die Gesellschaftsrechte ausgeübt werden können, die einem Kommanditisten nach dem HGB zustehen.

4.2.2 Mitunternehmerrisiko

Gewichtiger ist das Kriterium des Mitunternehmerrisikos. Dies bedeutet eine gesellschaftsrechtliche oder wirtschaftlich vergleichbare Teilnahme am Erfolg oder Misserfolg. In der Praxis wird hierfür i. d. R. eine Beteiligung am laufenden Gewinn und Verlust gefordert; auch die persönliche Haftung ist ein gewichtiges Indiz. Für den Fall des Ausscheidens aus der Gesellschaft oder bei deren Auflösung ist es zudem erforderlich, dass der Gesellschafter an den stillen Reserven des Gesellschaftsvermögens einschließlich eines Geschäftswerts einen Anteil erhält.

Beide Voraussetzungen müssen gegeben, können aber unterschiedlich stark ausgeprägt sein. Maßgebend ist eine Gesamtbetrachtung im jeweiligen Einzelfall. Eine schwache Initiative kann durch ein starkes Risiko ausgeglichen werden und umgekehrt.

4.3 Rechtsfolgen

Sind die Gesellschafter einer Personengesellschaft als Mitunternehmer zu werten, ergeben sich daraus grundlegende Auswirkungen auf die Ermittlung der steuerlichen Einkünfte der Gesellschaft. Der nach den allgemein gültigen Gewinnermittlungsvorschriften[1] ermittelte Gewinn ist zusätzlich noch um die steuerlich nicht abzugsfähigen Vergütungen an die Gesellschafter zu erhöhen. Auch diese sog. Sondervergütungen gelten als Einkünfte aus Gewerbebetrieb.[2]

Sondervergütungen i. d. S. sind

  • eine Tätigkeitsvergütung für erbrachte Arbeitsleistungen,
  • die Miete für ein überlassenes Wirtschaftsgut oder
  • der Zins für ein der Gesellschaft gewährtes Darlehen.

Diese Aufwendungen werden von der Personengesellschaft zunächst regulär als Betriebsausgaben gebucht, mindern damit den Gewinn. Die steuerliche Korrektur setzt sodann außerhalb der eigentlichen Rechnungslegung an. In dieser 2. Stufe werden alle Sondervergütungen bei der Ermittlung des steuerlichen Gewinns als vorab erhaltener Gewinnanteil wieder hinzugerechnet.

 
Wichtig

Umqualifizierung

Diese Regelung für die Sondervergütungen bringt eine umqualifizierende Wirkung mit sich: Die Einkünfte gelten als gewerbliche Einkünfte der Mitunternehmer. Ohne diese Sonderregelung würde der Gesellschafter Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit[3], aus Kapitalvermögen[4] oder aus Vermietung und Verpachtung[5] erzielen.

Noch bedeutender aber ist, dass überlassene Wirtschaftsgüter nicht mehr zum Privatvermögen der Gesellschafter gehören.[6] Damit sind Wertsteigerungen, z. B. eines an die Personengesellschaft vermieteten Lagerplatzes, steuerlich relevant.

4.4 Betriebsvermögen

Der steuerrechtliche Sonderstatus der Vergütungen an die Gesellschafter wirkt sich auch auf den Umfang des Betriebsvermögens einer Personengesellschaft aus. Die vom Gesellschafter an die Gesellschaft überlassenen Wirtschaftsgüter sind Sonderbetriebsvermögen.

Damit setzt sich das Betriebsvermögen einer Personengesellschaft wie folgt zusammen:

  • Das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft. Dies sind alle dem Betrieb unmittelbar dienenden Wirtschaftsgüter, die im Eigentum der gewerblich tätigen Personengesellschaft oder einer wirtschaftlich vergleichbaren Gemeinschaft stehen.
  • Das Sonderbetriebsvermögen I. Hierzu gehören Wirtschaftsgüter, die zwar im Eigentum des Mitunternehmers stehen, von diesem aber der Gesellschaft zur Nutzung überlassen werden. Das kann z. B. ein an die Gesellschaft vermietetes Betriebsgrundstück oder ein gewährtes Darlehen sein.[1]
  • Das Sonderbetriebsvermögen II. Dabei handelt es sich um Wirtschaftsgüter, die ...

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