Stefan Karsten Meyer

Hat der Arbeitnehmer seinen Wohnsitz in Deutschland und übt seine Tätigkeit in Belarus für einen in Deutschland ansässigen Arbeitgeber aus, wird der Arbeitslohn im Tätigkeitsstaat Belarus besteuert, wenn sich der Arbeitnehmer dort insgesamt länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält (183-Tage-Frist).[1] Im Wohnsitzstaat Deutschland ist der Arbeitslohn dann steuerfrei.[2] Andernfalls wird der Arbeitslohn nur in Deutschland besteuert.[3]

Aufenthalt länger als 183 Tage

Entscheidend ist die Dauer des Aufenthalts, nicht die Dauer der Ausübung der beruflichen Tätigkeit. Es kommt darauf an, ob der Arbeitnehmer an mehr als 183 Tagen in Belarus anwesend ist. Dabei ist auch eine nur kurzfristige Anwesenheit an einem Tag als voller Aufenthaltstag zu berücksichtigen. Es muss sich nicht um einen zusammenhängenden Aufenthalt handeln, mehrere Aufenthalte sind zusammenzurechnen.

Volle Aufenthaltstage

Als volle Tage des Aufenthalts in Belarus werden z. B. mitgezählt:

  • Tage der Ankunft und der Abreise, auch zwischenzeitlich, z. B. bei Wochenendheimfahrten,
  • alle Tage der Anwesenheit in Belarus unmittelbar vor, während und unmittelbar nach der Tätigkeit, z. B. Samstage, Sonntage, gesetzliche Feiertage,
  • Tage der Anwesenheit in Belarus während Arbeitsunterbrechungen, z. B. bei Streik, Aussperrung, Ausbleiben von Lieferungen oder Krankheit, es sei denn, die Krankheit steht der Abreise des Arbeitnehmers entgegen und er hätte ohne sie die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung in Belarus erfüllt,
  • Urlaubstage, die unmittelbar vor, während und nach oder in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit der Tätigkeit in Belarus verbracht werden.

Keine Aufenthaltstage

Nur Tage, die ausschließlich außerhalb von Belarus verbracht werden, unabhängig davon, ob aus beruflichen oder aus privaten Gründen, werden nicht mitgezählt. Auch reine Transittage, also Tage der Durchreise, werden nicht mitgezählt.

 
Praxis-Beispiel

Wochenendheimfahrten

Arbeitnehmer A hat seinen Wohnsitz in Deutschland. Für seinen in Deutschland ansässigen Arbeitgeber ist A mehrere Monate lang jeweils von Montag bis Freitag in Belarus tätig. Während dieser Zeit fährt A an jedem Freitag nach der Arbeit zu seiner Familie nach Deutschland und kehrt jeweils am Sonntag wieder nach Belarus zurück.

Ergebnis: Für die Berechnung der Aufenthaltsdauer nach der 183-Tage-Frist sind mitzuzählen

  • die Tage von Montag bis Donnerstag, da sich A an diesen Tagen in Belarus aufhält, und
  • die Freitage und Sonntage, da sich A an diesen Tagen zumindest zeitweise in Belarus aufhält.

Nicht mitzuzählen sind die Samstage, da sich A an diesen Tagen nicht in Belarus aufhält.

 
Praxis-Beispiel

Urlaub

Arbeitnehmer A hat seinen Wohnsitz in Deutschland. Für seinen in Deutschland ansässigen Arbeitgeber ist A vom 2.1.-23.6. in Belarus tätig. Während dieser Zeit hält sich A vom 4.-7.3. zu einem Urlaub in Deutschland auf. Vom 15.-21.5. macht A Urlaub in Belarus. Nach Ende seiner Tätigkeit verbringt A vom 24.6.-9.7. noch einen weiteren Urlaub in Belarus.

Ergebnis: Für die Berechnung der Aufenthaltsdauer nach der 183-Tage-Frist sind mitzuzählen

  • die Tage des Urlaubs vom 15.-21.5., da die Tage während der Tätigkeit in Belarus verbracht werden, und
  • die Tage des Urlaubs vom 24.6.-9.7., da die Tage unmittelbar nach der Tätigkeit in Belarus verbracht werden.

Nicht mitgezählt werden die Tage des Urlaubs vom 4.-7.3., da sich A an diesen Tagen nicht in Belarus aufhält.

Aufenthalt in einem 12-Monatszeitraum

Relevanter Zeitraum für die Berechnung der 183-Tage-Frist ist ein Zeitraum von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet. Steuerjahr ist in Deutschland das Kalenderjahr,[4] also die Zeit vom 1.1. bis zum 31.12. jeden Jahres. In Belarus ist dies ebenfalls so. In Betracht zu ziehen sind alle denkbaren 12-Monatszeiträume, die in dieser Zeit beginnen oder enden, auch wenn sie sich zum Teil überschneiden. Während eines beliebigen 12-Monatszeitraums muss sich der Arbeitnehmer an mehr als 183 Tagen in Belarus aufhalten. Mit jedem Aufenthaltstag des Arbeitnehmers in Belarus ergeben sich somit neue zu beachtende 12-Monatszeiträume.

 
Praxis-Beispiel

Aufenthalt in einem 12-Monatszeitraum

Arbeitnehmer A hält sich für seine Tätigkeit vom 1.4.-10.10.2023 in Belarus auf, Arbeitnehmer B hält sich vom 1.10.2023-10.4.2024 in Belarus auf.

Ergebnis: Arbeitnehmer A erfüllt die 183-Tage-Frist in dem 12-Monatszeitraum, der am 1.4.2023 beginnt. Arbeitnehmer B erfüllt die 183-Tage-Frist in dem 12-Monatszeitraum, der am 1.10.2024 beginnt.

[1] Art. 15 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Buchst. a DBA; BMF, Schreiben v. 3.5.2018, IV B 2 – S 1300/08/10027, BStBl 2018 I S. 643, Rz. 85-119 mit Beispielen.
[2] Art. 23 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 DBA.
[3] Art. 15 Abs. 2 Buchst. a DBA.
[4] §§ 2 Abs. 7 Sätze 1-2, 25 Abs. 1 EStG.

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