Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / VII. Postenzuordnung der Anteilsrechte

1. Anteilsrechte innerhalb des Finanzanlagevermögens

a) Bilanzgliederung nach § 266 Abs. 2 für große und mittelgroße Kapital- sowie haftungsbeschränkte Personenhandelsgesellschaften i. S. d. § 264a

Rn. 71

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Sind die Voraussetzungen der Beteiligungsdefinition des § 271 Abs. 1 Satz 1 erfüllt, so sind die Anteilsrechte im Finanz-AV auszuweisen. Grds. steht hierzu aber nicht nur der Posten "Beteiligungen" zur Verfügung, sondern auch der Posten "Anteile an verbundenen UN" (auf § 264c Abs. 4 sei an dieser Stelle lediglich hingewiesen; vgl. stattdessen HdR-E, HGB § 264c, Rn. 34ff.). Da von großen und mittelgroßen KapG ebenso wie diesen qua § 264a gleichgestellten PersG eine Zuordnung zu jenen Posten des Finanz-AV zwingend vorgenommen werden muss und lediglich als i. S. d. § 267f. kleiner zu wertende UN mittels verkürzter Bilanz auf die Aufgliederung der Posten des Finanz-AV verzichten bzw. diesen sogar vollkommen weglassen können (vgl. dazu auch HdR-E, HGB § 266; HdR-E, HGB § 267, sowie HdR-E, HGB § 267a; indes auch HdR-E, HGB § 271, Rn. 4), ist das Verhältnis der beiden Bilanzposten zueinander zu klären.

Rn. 72

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Da der (Aktiv-)Posten "Anteile an verbundenen UN" nicht nur im Finanz-AV, sondern auch im Wertpapierposten des UV (Aktivposten: B. III. 1.; vgl. dazu HdR-E, HGB § 266, Rn. 91f.) enthalten ist, es sich bei den "Beteiligungen" aber definitionsgemäß nicht um kurzfristig gehaltene und damit dem UV zuzurechnende Anteilsrechte handelt (vgl. HdR-E, HGB § 271, Rn. 32ff.), kann es zumindest im UV gesellschaftsrechtliche Kap.-Anteile geben, die "Anteile an verbundenen UN" darstellen, ohne dass zugleich eine "Beteiligung" vorliegt.

Rn. 73

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Halten zwei UN zwar keine Anteile an dem jeweils anderen UN, sind sie jedoch beide TU eines gemeinsamen MU, so handelt es sich, wenn die Voraussetzungen des § 271 Abs. 2 (vgl. HdR-E, HGB § 271, Rn. 102ff.) erfüllt sind, bei beiden TU um "verbundene UN", ohne dass eine Beteiligung der beiden UN aneinander vorläge. Dieser Fall ist für die hier zu erörternde Postenzuordnung der Anteilsrechte des Finanz-AV zwar irrelevant, da keines der beiden UN Anteilsrechte an dem jeweils anderen UN hält, die in der Bilanz auszuweisen wären. Bedeutung erlangt dieser Fall jedoch i. R.d. Ausweises der Forderungen des AV und UV gegenüber "verbundenen UN" sowie der Verbindlichkeiten gegenüber "verbundenen UN", aber auch bei den Erfolgsposten "Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanz-AV", "sonstige Zinsen und ähnliche Erträge" sowie "Zinsen und ähnliche Aufwendungen", jeweils mitsamt flankierender "davon"-Vermerke für "verbundene UN" (vgl. § 275 Abs. 2f.).

Rn. 74

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Damit der Tatbestand der UN-Verbindung i.S.d. § 271 Abs. 2 erfüllt ist, muss u.a. ein Mutter-Tochter-Verhältnis i.S.d. § 290 vorliegen, das sich aufgrund des Konzepts der möglichen Beherrschung (vgl. § 290 Abs. 1f.) ergibt (vgl. HdR-E, HGB § 271, Rn. 113ff.). Eine Beteiligung nach § 271 Abs. 1 dürfte im Falle des § 290 Abs. 1f. die Regel sein. Sollte allerdings im Ausnahmefall eine UN-Verbindung i.S.d. § 271 Abs. 2 vorliegen, ohne dass Anteilsrechte gehalten werden, so stellt sich mangels zu bilanzierender Anteilsrechte das Zuordnungsproblem ebenso wenig wie in dem zuvor (vgl. HdR-E, HGB § 271, Rn. 73) geschilderten Fall.

Rn. 75

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Damit lässt sich feststellen, dass die dem Finanz-AV zuzurechnenden "Anteile an verbundenen UN" eine Teilmenge der gesamten "Beteiligungen" sind. Sie zeichnet sich dadurch aus, dass eine in § 271 Abs. 2 (vgl. HdR-E, HGB § 271, Rn. 97ff.) exakt definierte Art der UN-Verbindung besteht, die – verglichen mit den übrigen "Beteiligungen" – enger ist. Der Beteiligungsposten kann unter diesen Umständen nur noch diejenigen Anteilsrechte enthalten, die den in § 271 Abs. 2 kodifizierten Kriterien dieser UN-Verbindung nicht genügen.

Rn. 76

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Da sämtliche Anteilsrechte an den in § 271 Abs. 2 aufgezählten UN unter Nr. 1 der "Finanzanlagen" auszuweisen sind, kann der Posten "Beteiligungen" (Nr. 3) nur diejenigen dem AV zugerechneten Anteilsrechte aufnehmen, die keine "Anteile an verbundenen UN" darstellen.

Rn. 77

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Das bedeutet:

(1)

Mit dem Argument einer fehlenden Einflussnahme kann ein Bilanzausweis in dem Beteiligungsposten nicht (mehr) verhindert werden.

(2)

Der Beteiligungsposten hat – verglichen mit der Bilanzgliederung des § 151 Abs. 1 AktG 1965 – eine völlig andere Bedeutung erlangt. Er ist nämlich zu einem Restposten geworden, dessen Inhalt durch die exakte Inhaltsbestimmung der "Anteile an verbundenen UN" ebenso exakt mitbestimmt wird. Dies dokumentieren auch die Posten der GuV (vgl. § 275 Abs. 2f.), wonach es zwar die "Erträge aus Beteiligungen" in ihrer Gesamtheit in einer Hauptspalte auszuweisen gilt, gleichwohl solche aus "verbundenen UN" im Wege eines "davon"-Vermerks zusätzlich gesondert in einer Vorspalte kenntlich zu machen sind (vgl. § 275 Abs. 2 Nr. 9 bei Anwendung des GKV; § 275 Abs. 3 Nr. 8 bei Anwendung des UKV; des Weiteren § 340e Abs. 1 Satz 1 sowie § 341b Abs. 1 Satz 2).

Rn. 78

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Damit werden a...