Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss, HGB § 267a Kleinstkapitalgesellschaften

A. Überblick

Rn. 1

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

§ 267a wurde im Zuge des sog. Kleinstkapitalgesellschaften-Bilanzrechtsänderungsgesetzes (MicroBilG) vom 20.12.2012 (BGBl. I 2012, S. 2751ff.) erstmalig in das deutsche Handelsrecht aufgenommen. Besagte (Definitions-)Norm ergänzt die drei bis dato schon existenten Größenkategorien ("klein", "mittelgroß" und "groß") des § 267 insoweit, als es sich bei dem mit dieser Gesetzesnovellierung neu implementierten UN-Typus um eine Unterkategorie der Größenklasse der "kleinen" KapG handelt. Die Gesellschaften eben jener Kategorie werden als Kleinst-KapG bezeichnet und dürfen – unter bestimmten Voraussetzungen – diverse Aufstellungs-, Ausweis- und Offenlegungspflichten vernachlässigen.

Rn. 2

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Mit Einfügung des § 267a wurde die Anfang des Jahres 2012 verabschiedete Micro-R 2012/6/EU (ABl. EU, L 81/3ff. vom 21.03.2012) umgesetzt, womit den nationalen Gesetzgebern gestattet wurde, bestimmte Kleinst-UN zu entlasten. Formuliertes Ziel des MicroBilG war es, die Vorgaben für die RL für Kleinstbetriebe, die in der Rechtsform einer KapG bzw. haftungsbeschränkten PersG i. S. d. § 264a organisiert sind, maßvoll abzuschwächen, ohne dabei die berechtigten Informationsinteressen zurückzustellen (vgl. BT-Drs. 17/11292, S. 12f.; fernerhin und dies zugleich kritisch reflektierend Zwirner/Froschhammer, StuB 2013, S. 83 (88f.)).

Rn. 2a

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Zuletzt wurde § 267a im Zuge des sog. Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRUG) vom 17.07.2015 (BGBl. I 2015, S. 1245ff.) geändert. U.a. wurden eG, die ihrerseits die Merkmale für Kleinst-KapG nach § 267a Abs. 1 erfüllen (sog. Kleinstgenossenschaften), gemäß § 336 Abs. 2 Satz 3 neu in den Anwendungsbereich aufgenommen. Dagegen sind bestimmte KapG ebenso wie auch denen qua § 264a gleichgestellte PersG nunmehr explizit vom Anwendungsbereich ausgeschlossen (vgl. dazu HdR-E, HGB § 267a, Rn. 7). Die Schwellenwerte für Kleinst-KapG sind allerdings – entgegen der übrigen Größenklassen i. S. d. § 267 – mit dem BilRUG nicht angehoben worden.

B. Definitionen(en)

I. Abgrenzung aufgrund von Schwellenwerten (Abs. 1f.)

Rn. 3

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Die nach Maßgabe des § 267a Abs. 1 Satz 1 vorzunehmende Abgrenzung einer Kleinst-KapG hat anhand folgender Schwellenwerte zu erfolgen, wobei mindestens zwei der drei nachstehenden Merkmale nicht überschritten werden dürfen:

• 350.000 EUR Bilanzsumme ("BS") (Nr. 1);
• 700.000 EUR Umsatzerlöse ("UE") in den zwölf Monaten vor dem Abschlussstichtag (Nr. 2);
• im Jahresdurchschnitt zehn Arbeitnehmer ("AN") (Nr. 3).

Rn. 3a

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Vor Gültigkeit des BilRUG war bei der Bestimmung der BS zu beachten, dass der im Fall einer Wahlrechtsausübung nach § 274a Nr. 5 (a. F.) ggf. resultierende Latenzposten nicht zu berücksichtigen war (vgl. § 267a Abs. 1 Satz 2 (a. F.); BT-Drs. 17/11292, S. 17). Diese Ausnahmeregelung ist im Zuge des BilRUG gestrichen worden, so dass es einen etwaigen (Aktiv-)Posten – zumindest im Grundsatz – fortan zu beachten gilt (vgl. zudem Bonner HGB-Komm. (2015), § 267a, Rn. 25, 58f.). Sollte es aufgrund dessen allerdings zu einem Anstieg der BS kommen, der die Änderung der Größenklasse und folglich das Entfallen der Erleichterungs- und Befreiungsregeln für Kleinst-KapG bedingt, so ist eine Durchbrechung der Stetigkeit als begründeter Ausnahmefall grds. möglich (vgl. IDW RS HFA 38 (2011), Rn. 15). Hierbei ist indessen der Tatbestand der Ausnahme zu würdigen, so dass ein jährlicher Wechsel nicht möglich ist (vgl. auch Haufe HGB-Komm. (2022), § 267a, Rn. 12). Unverändert bleibt auch nach BilRUG: Ein etwaiger, auf der Aktivseite ausgewiesener Fehlbetrag i. S. d. § 268 Abs. 3 ist nicht in die Berechnung mit einzubeziehen. Obgleich dies nicht mehr explizit in § 267a Abs. 1 Nr. 1 geregelt wird, besteht jene Regelung inhaltlich über den Verweis auf § 267 Abs. 4a fort (bei einer KGaA ist der nicht durch Vermögenseinlagen gedeckte Verlustanteil i. S. d. § 286 Abs. 2 Satz 3 AktG persönlich haftender Gesellschafter, für gleichgestellte PersG i. S. d. § 264a der nach § 264c Abs. 2 Satz 5 auszuweisende Betrag entsprechend abzusetzen).

Rn. 3b

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Als UE gelten diejenigen Beträge, die i. R.d. GuV als UE auszuweisen sind. Was schließlich alles als UE zu qualifizieren ist, ergibt sich aus § 277 Abs. 1 (vgl. HdR-E, HGB § 277, Rn. 22ff.; im Übrigen sei auf HdR-E, HGB § 267, Rn. 12ff., verwiesen).

Rn. 3c

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Die Bestimmung der durchschnittlichen Anzahl an AN richtet sich nach § 267 Abs. 5; danach ist der Jahresdurchschnitt als einfaches arithmetisches Mittel zu berechnen. Konkret bestimmt Abs. 5 diesbezüglich, dass die AN-Anzahl an den jeweiligen (Quartals-)Stichtagen 31.03., 30.06., 30.09. und 31.12. als Grundlage für die Durchschnittsbildung zu dienen hat (zwecks Definition des Begriffs "AN" ist auf die Grundsätze des Arbeitsrechts zu verweisen; vgl. hierzu HdR-E, HGB § 267, Rn. 14ff.).

Rn. 4

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Analog zu den Regelungen des § 267 treten die entsprechenden Rechtsfolgen für Kleinst-KapG (erst) dann ein...