Es wird unterschieden zwischen fertigen und unfertigen Erzeugnissen. Für beide gilt, dass sie mit den Herstellungskosten zu bewerten sind. Das sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Wirtschaftsguts entstehen. Dazu gehören Materialkosten, die Fertigungskosten, die Sonderkosten der Fertigung und (handelsrechtlich nur wahlweise) angemessene Teile der notwendigen Material- und Fertigungskosten.[1][2] Geldbeschaffungskosten[3] oder kalkulatorische Kosten sowie der Wert der eigenen Arbeitsleistung des Unternehmers gehören nicht dazu.[4] Ebenso nicht zu den Herstellungskosten der fertigen und unfertigen Erzeugnisse gehören Aufwendungen, die nach dem jeweils gegebenen betrieblichen Ablauf als allgemeine Forschungs- und Entwicklungskosten den späteren Erzeugnissen nicht konkret zugeordnet werden können.[5]
Wird im Rahmen des Mineralabbaus Sand hergestellt, ist der Abraumvorrat im Rahmen der Gewinnungskosten als Teil der Herstellungskosten des unfertigen Erzeugnisses "Sand" zu aktivieren.[6]
Änderung durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens
Mit der Ergänzung des § 6 Abs. 1 EStG um Nummer 1b durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens[7] wird auch gesetzlich klargestellt, dass die auf den Zeitraum der Herstellung entfallenden angemessenen Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung i. S. des § 255 Abs. 2, 3 HGB nicht in die Berechnung der Herstellungskosten einbezogen zu werden brauchen. Es handelt sich um ein Wahlrecht, das bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben ist. Sinn der Gesetzesänderung war es, die bisher in den EStR 2008 festgehaltene langjährige Verwaltungspraxis, nach der weiterhin verfahren werden durfte, gesetzlich abzusichern und eine einheitliche Handhabung in Handels- und Steuerbilanz sicherzustellen.[8]
Die Herstellung endet mit der Fertigstellung des Erzeugnisses; sie ist erfolgt, wenn das Wirtschaftsgut seiner Bestimmung gemäß nutzbar ist. Bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens ist das der Fall, wenn sie auslieferungs- und verkaufsfähig sind. Folgekosten sind danach nicht als Herstellungskosten zu erfassen. Das gilt insbesondere dann, wenn sie an den Abschluss der Herstellung anknüpfen oder ihn sogar voraussetzen.[9]
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