Verwaltungsakt / 3. Inhalt des Verwaltungsakts

Grundsätzlich muss ein Verwaltungsakt hinreichend bestimmt sein.^[1] Das bedeutet, dass der Adressat des Verwaltungsaktes erkennen muss, was durch den Verwaltungsakt geregelt werden soll bzw. gefordert wird. Konkretere Angaben zum Inhalt eines Verwaltungsaktes in der Steuerverwaltung sind den spezielleren Vorschriften zum Inhalt von Steuerbescheiden zu entnehmen.^[2] Nach § 157 Abs. 1 AO müssen Steuerbescheide die festgesetzte Steuer nach Art und Betrag enthalten. Zudemist im Bescheid zwingend der Steuerschuldner zu benennen. Dem Bescheid ist eine Belehrung beizufügen, die darüber Auskunft gibt, welcher Rechtsbehelf binnen welcher Frist eingelegt werden kann (Rechtsbehelfsbelehrung). Außerhalb der gesetzlichen Vorschriften ergibt sich der notwendige Inhalt eines Verwaltungsakts auch aus dem Sinn und Zweck seiner Regelung. Rechtsbehelfsbelehrungen (für steuerliche Verwaltungsakte der Einspruch) sind nur für einige Verwaltungsakte nochmals ausdrücklich in der jeweiligen Vorschrift vorgeschrieben, so z. B. für Steuerbescheide und Prüfungsanordnungen.^[3] Ihr Fehlen hat grundsätzlich auch dann, wenn sie ausdrücklich vorgeschrieben sind, keinen Einfluss auf die Wirksamkeit oder Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts. Fehlt die Rechtsbehelfsbelehrung, kann der Einspruch binnen eines Jahres nach Bekanntgabe des Verwaltungsaktes eingelegt werden.

Schriftliche oder elektronische sowie schriftlich oder elektronisch bestätigte Verwaltungsakte sind auch zu begründen, soweit dies zu ihrem Verständnis erforderlich ist.^[4] Dies gilt insbesondere für Verwaltungsakte, die den Empfänger (z. B. Steuerzahler) belasten. Steuerbescheide sind z. B. nicht zu begründen, soweit das Finanzamt einer Erklärung des Steuerzahlers folgt^[5] und nicht in die Rechte eines Anderen eingreift. Dies bedeutet, dass Abweichungen von der Steuererklärung zu Ungunsten des Steuerpflichtigen in jedem Fall zu begründen sind oder zumindest darauf hinzuweisen ist. Eine unterlassene Begründung führt jedoch nicht zur Nichtigkeit des Verwaltungsakts. Bei unterlassener Anhörung oder Begründung kann lediglich Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand beantragt werden. Die unterlassene Handlung kann vom Finanzamt nachgeholt werden.^[6]

Die Begründung eines Verwaltungsakts spielt dann jedoch eine besonders wichtige Rolle, wenn es sich um Ermessensentscheidungen handelt. Beinhaltet ein Verwaltungsakt Ermessenentscheidungen, müssen die Ermessenserwägungen einzeln dargelegt werden (z. B. bei Haftungs- bzw. Duldungsbescheiden oder beim Verspätungszuschlag.^[7] Eine fehlende oder mangelhafte Begründung des Verwaltungsakts führt nicht automatisch zur Rechtswidrigkeit oder gar zur Nichtigkeit, weil der Mangel durch Heilung spätestens im Rahmen der Einspruchsentscheidung getilgt werden kann.^[8]

Verwaltungsakte können auch eine Nebenbestimmung enthalten.^[9] Bei Steuerbescheiden ist dies in der Regel der Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO) sowie die Vorläufigkeit (§ 165 AO). Verwaltungsakte, die Ermessensentscheidungen beinhalten, können mit einer Befristung, Bedingung, Auflage oder einem Widerrufsvorbehalt versehen sein.^[10] Ein Verwaltungsakt kann auch teilbar sein, d. h. mehrere selbstständige Festsetzungen enthalten.^[11]

[1] § 119 Abs. 1 AO.

[2] § 157 Abs. 1 Satz 2 AO.

[3] § 157 Abs. 1 Satz 3 AO, § 196 AO.

[4] § 121 Abs. 1 AO.

[5] § 121 Abs. 2 Nr. 1 AO.

[6] § 126 Abs. 1 Nr. 2, 3 AO.

[7] § 191 Abs. 1 AO, § 152 AO, AEAO zu § 152 Rz 2.

[8] § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO.

[9] § 120 AO.

[10] § 120 Abs. 2 AO.

[11] BFH, Beschluss v. 28.10.2005, III B 107/05, BFH/NV 2006 S. 549.