Die Erbschaftsteuer erfasst im Gesetz abschließend aufgezählte Erwerbe von Todes wegen (§ 3 ErbStG). Sie wird ergänzt durch die Schenkungsteuer, die bei Schenkungen unter Lebenden (§ 7 ErbStG) anfällt und weitgehend nach denselben Regelungen berechnet wird. Hierzu gehört auch die sog. vorweggenommene Erbfolge.
Erwerbe von Todes wegen und Schenkungen unter Lebenden unterliegen der unbeschränkten Steuerpflicht, wenn entweder der Erblasser/Schenker oder der Erwerber ein Inländer ist. Als Inländer gelten alle Personen, die in Deutschland ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben. Deren Staatsangehörigkeit spielt keine Rolle.
Bei unbeschränkter Steuerpflicht kommt es auf die Belegenheit des zugewendeten Vermögens im In- oder Ausland nicht an. Deshalb unterliegt dann z. B. auch die Zuwendung von Anteilen an einer im Ausland ansässigen Kapitalgesellschaft der Besteuerung.
Ist keiner der Beteiligten Inländer, umfasst die beschränkte Steuerpflicht das zugewendete Inlandsvermögen.[1] Zum Inlandsvermögen gehören insbesondere land- und forstwirtschaftliches Vermögen, Grundvermögen und Betriebsvermögen im Inland, aber auch z. B. Beteiligungen von mind. 10 % an inländischen Kapitalgesellschaften.[2]
R E 2.2 ErbStR 2019.
1.1 Bemessungsgrundlage ist der steuerpflichtige Erwerb
Der Erbschaft- oder Schenkungsteuer unterliegt der steuerpflichtige Erwerb (§ 10 Abs. 1 ErbStG). Dieser lässt sich schematisch wie folgt ermitteln[1]:
| übergegangenes Vermögen | |
| – | sachliche Steuerbefreiungen |
| – | Nachlassverbindlichkeiten, soweit abzugsfähig |
| = | Bereicherung des Erwerbers |
| – | persönliche Steuerfreibeträge |
| = | Zwischensumme |
| – | Abrundung auf volle 100 EUR |
| = | steuerpflichtiger Erwerb |
Für die Schenkungsteuer gilt das entsprechend. An die Stelle der Nachlassverbindlichkeiten treten hier die vom Beschenkten zu erbringenden Gegenleistungen sowie dem Beschenkten auferlegte Auflagen.
1.2 Bewertungsmaßstab gemeiner Wert
Das auf den Erwerber übergegangene Vermögen ist auf den Todestag bzw. den Zeitpunkt der Ausführung einer Schenkung zu bewerten. Die Bewertung orientiert sich durchgängig am gemeinen Wert des Vermögensgegenstands (§ 12 Abs. 1 ErbStG i. V. m. § 9 BewG). Dieser entspricht regelmäßig dem Verkehrswert. Für bestimmtes inländisches Vermögen gibt das BewG typisierende Bewertungsverfahren vor, mit deren Hilfe der gemeine Wert zu ermitteln ist. Im Einzelnen gilt Folgendes:
- Grundstücke und Betriebsgrundstücke: Grundstückswert, der im Bedarfsfall auf den Besteuerungszeitpunkt festgestellt wird.[1]
- Land- und forstwirtschaftliches Vermögen: Grundbesitzwert, der im Bedarfsfall auf den Besteuerungszeitpunkt festgestellt wird.[2]
- Börsennotierte Anteile an einer Kapitalgesellschaft: Die Bewertung erfolgt mit dem aktuellen Börsenkurs, ggf. erhöht um einen Paketzuschlag.[3]
- Nicht notierten Anteile an einer Kapitalgesellschaft, z. B. an einer GmbH: Der gemeine Wert ist aus zeitnahen Verkäufen zwischen fremden Dritten abzuleiten. Liegen solche nicht vor, ist der Anteil in einem anerkannten Ertragswertverfahren oder anderen branchenüblichen Verfahren zu ermitteln. Im BewG ist ein vereinfachtes Ertragswertverfahren geregelt, das jedoch nicht zwingend anzuwenden ist. Der Substanzwert (Wirtschaftsgüter abzüglich Schulden) bildet die Untergrenze, die nicht unterschritten werden darf.[4]
- Betriebsvermögen von Einzelunternehmen oder Anteile am Betriebsvermögen von Personengesellschaften: Die Wertermittlung erfolgt entsprechend der Bewertung von GmbH-Anteilen.[5]
Ausländischer Grundbesitz und ausländisches Betriebsvermögen sind mit dem gemeinen Wert anzusetzen (§ 12 Abs. 7 ErbStG, § 31 BewG). Konkrete Verfahren hierzu enthält das BewG nicht. Der Wert ist sachverständig zu schätzen.
Auch Nachlassverbindlichkeiten und Abzugsposten bei Schenkungen sind mit dem gemeinen Wert zu erfassen.
1.3 Nachlassverbindlichkeiten
Nachlassverbindlichkeiten sind bei Erwerben von Todes wegen im Rahmen der Ermittlung der Bereicherung abzuziehen (§ 10 Abs. 5 ErbStG). Nach der abschließenden Regelung im ErbStG lassen sich 3 Gruppen bilden:
- Erblasserschulden: Dazu gehören grundsätzlich alle Schulden, die der Erblasser zum Zeitpunkt des Todes hatte, egal, aus welchem Rechtsgrund. Betriebliche Schulden des Erblassers werden allerdings nicht hier, sondern bei Bewertung des Betriebsvermögens berücksichtigt. Schulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit ganz oder teilweise erbschaftsteuerfreien Vermögensgegenständen stehen, sind nicht oder nur anteilig abzugsfähig.
- Erbfallschulden: Das sind Schulden, die dem Erwerber durch den Erblasser oder durch Gesetz auferlegt werden. Dazu gehören insbesondere Schulden aus Vermächtnissen, Auflagen und geltend gemachten Pflichtteilen. Schulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mi...
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